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NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE

NBC TG 1000 – CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS

 

Seção

Índice


 

INTRODUÇÃO

 

Seção 1

PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS

 

Seção 2

CONCEITOS E PRINCÍPIOS GERAIS

 

Seção 3

APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

 

Seção 4

BALANÇO PATRIMONIAL

 

Seção 5

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO E DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO ABRANGENTE

 

Seção 6

DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO E DEMONSTRAÇÃO DE LUCROS OU PREJUÍZOS ACUMULADOS

 

Seção 7

DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA

 

Seção 8

NOTAS EXPLICATIVAS ÀS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

 

Seção 9

DEMONSTRAÇÕES CONSOLIDADAS E SEPARADAS

 

Seção 10

POLÍTICAS CONTÁBEIS, MUDANÇA DE ESTIMATIVA E RETIFICAÇÃO DE ERRO

 

Seção 11

INSTRUMENTOS FINANCEIROS BÁSICOS

 

Seção 12

OUTROS TÓPICOS SOBRE INSTRUMENTOS FINANCEIROS

 

Seção 13

ESTOQUES

 

Seção 14

INVESTIMENTO EM CONTROLADA E EM COLIGADA

 

Seção 15

INVESTIMENTO EM EMPREENDIMENTO CONTROLADO EM CONJUNTO (JOINT VENTURE)

 

Seção 16

PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO

 

Seção 17

ATIVO IMOBILIZADO

 

Seção 18

ATIVO INTANGÍVEL EXCETO ÁGIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL)

 

Seção 19

COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS E ÁGIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL)

 

Seção 20

OPERAÇÕES DE ARRENDAMENTO MERCANTIL

 

Seção 21

PROVISÕES, PASSIVOS CONTINGENTES E ATIVOS CONTINGENTES

 

 

Apêndice – Guia sobre reconhecimento e mensuração de provisão

 

Seção 22

PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO

 

 

Apêndice – Exemplos de tratamento contábil para o emissor de instrumento de dívida conversível

 

Seção 23

RECEITAS

 

 

Apêndice – Exemplos de reconhecimento de receita

 

Seção 24

SUBVENÇÃO GOVERNAMENTAL

 

Seção 25

CUSTOS DE EMPRÉSTIMOS

 

Seção 26

PAGAMENTO BASEADO EM AÇÕES

 

Seção 27

REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS

 

Seção 28

BENEFÍCIOS A EMPREGADOS

 

Seção 29

TRIBUTOS SOBRE O LUCRO

 

Seção 30

EFEITOS DAS MUDANÇAS NAS TAXAS DE CÂMBIO E CONVERSÃO DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

 

Seção 31

HIPERINFLAÇÃO

 

Seção 32

EVENTO SUBSEQUENTE

 

Seção 33

DIVULGAÇÃO SOBRE PARTES RELACIONADAS

 

Seção 34

ATIVIDADES ESPECIALIZADAS

 

Seção 35

ADOÇÃO INICIAL DESTA NORMA


 

GLOSSÁRIO DE TERMOS

(Incluído pela Resolução CFC nº 1.285/10)


Esta Norma é apresentada nas Seções de 1 a 35.

 

Introdução

 

P1     O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) emite suas normas, interpretações e comunicados técnicos de forma convergente com as Normas Internacionais de Contabilidade emitidas pelo IASB e promoção do uso dessas normas em demonstrações contábeis para fins gerais no Brasil e outros relatórios financeiros.  Outros relatórios financeiros compreendem informações fornecidas fora das demonstrações contábeis que auxiliam na interpretação do conjunto completo de demonstrações contábeis ou melhoram a capacidade do usuário de tomar decisões econômicas eficientes. 

 

P2     As normas, interpretações e comunicados técnicos definem as exigências de reconhecimento, mensuração, apresentação e divulgação relacionados a transações e outros eventos e condições que são importantes em demonstrações contábeis para fins gerais.  Elas também podem definir as exigências para transações, eventos e condições que surgem principalmente em segmentos específicos.  São baseadas na NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis, que aborda os conceitos subjacentes à informação apresentada em demonstrações contábeis para fins gerais. 

 

P3     O objetivo da NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL é facilitar a formulação consistente e lógica das normas.  Ele também fornece uma base para o uso de julgamento na solução de problemas de contabilidade.

 

Demonstrações contábeis para fins gerais

 

P4     As normas, interpretações e comunicados técnicos são elaborados para serem aplicados às demonstrações contábeis para fins gerais e outros relatórios financeiros de todas as empresas com fins lucrativos.  As demonstrações contábeis para fins gerais são dirigidas às necessidades comuns de vasta gama de usuários externos à entidade, por exemplo, sócios, acionistas, credores, empregados e o público em geral.  O objetivo das demonstrações contábeis é oferecer informação sobre a posição financeira (balanço patrimonial), o desempenho (demonstração do resultado) e fluxos de caixa da entidade, que seja útil aos usuários para a tomada de decisões econômicas.

 

P5     Demonstrações contábeis para fins gerais são aquelas direcionadas às necessidades de informação financeira gerais de vasta gama de usuários que não estão em posição de exigir relatórios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informação. As demonstrações contábeis de uso geral incluem aquelas que são apresentadas separadamente ou dentro de outro documento público como um relatório anual ou um prospecto.

Contabilidade para pequenas e médias empresas (PMEs)

 

P6     O CFC está emitindo em separado esta Norma para aplicação às demonstrações contábeis para fins gerais de empresas de pequeno e médio porte (PMEs), conjunto esse composto por sociedades fechadas e sociedades que não sejam requeridas a fazer prestação pública de suas contas. Esta Norma é denominada: Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas (PMEs).

 

P7     O termo empresas de pequeno e médio porte adotado nesta Norma não inclui (i) as companhias abertas, reguladas pela Comissão de Valores Mobiliários – CVM; (ii) as sociedades de grande porte, como definido na Lei nº. 11.638/07; (iii) as sociedades reguladas pelo Banco Central do Brasil, pela Superintendência de Seguros Privados e outras sociedades cuja prática contábil é ditada pelo correspondente órgão regulador com poder legal para tanto. Ver Seção 1.

 

P8     As PMEs muitas vezes produzem demonstrações contábeis apenas para o uso de proprietários-administradores ou apenas para o uso de autoridades fiscais ou outras autoridades governamentais.  Demonstrações contábeis produzidas apenas para esses propósitos não são, necessariamente, demonstrações contábeis para fins gerais.

 

P9     As leis fiscais são específicas, e os objetivos das demonstrações contábeis para fins gerais diferem dos objetivos das demonstrações contábeis destinadas a apurar lucros tributáveis.  Assim, não se pode esperar que demonstrações contábeis elaboradas de acordo com esta Norma para PMEs sejam totalmente compatíveis com as exigências legais para fins fiscais ou outros fins específicos. Uma forma de compatibilizar ambos os requisitos é a estruturação de controles fiscais com conciliações dos resultados apurados de acordo com esta Norma e por outros meios.

 

Aplicabilidade desta Norma para PMEs

 

P10   Uma definição clara por parte dos reguladores e autoridades que aprovarem a adoção desta Norma para a classe de empresas para a qual a NBC TG 1000 se destina – como definido na Seção 1 desta Norma – é essencial para que (a) o CFC possa decidir sobre requisitos de contabilidade e divulgação apropriadas para aquela classe de empresas e (b) as autoridades legislativas e regulatórias, preparadores, e empresas que emitem demonstrações contábeis e seus auditores estejam cientes do alcance da aplicabilidade da NBC TG 1000 para PMEs.  Uma definição clara também é essencial para que empresas que não são de pequeno e médio porte, e, portanto não são elegíveis para usar a NBC TG 1000 para PMEs, não afirmem que estão em conformidade com ela (ver item 1.5).

 

 

Organização desta Norma

 

P11   Esta Norma para PMEs está organizada por tópicos, cada tópico sendo apresentado em seção numerada em separado.  Referências cruzadas para itens são identificadas pelo número da seção, seguido do número do item.  Os números dos itens estão no formato xx.yy, onde xx é o número da seção e yy é o número sequencial do item dentro daquela seção.  Em exemplos que incluem quantias monetárias, a unidade de medida é apresentada como sendo $.

 

P12   Todos os itens na Norma têm igual autoridade. Algumas seções incluem apêndices de orientação para implementação, que não são parte da Norma, mas sim orientação para sua aplicação.

 

Manutenção do conteúdo da Norma

 

P13   O CFC espera fazer uma revisão abrangente da experiência da adoção da Contabilidade para PMEs depois de um período de dois anos de utilização.  O CFC espera propor emendas para abordar problemas de implementação identificados nessa revisão.  Ele também considera novas normas e emendas às existentes que possam vir a ser adotadas.

 

P14   Depois da revisão inicial de implementação, o CFC espera propor emendas pela publicação de uma minuta para discussão aproximadamente uma vez a cada três anos.  No desenvolvimento dessas minutas para discussão, ele espera considerar as novas normas e as emendas às existentes que foram adotadas nos três anos anteriores, assim como problemas específicos que tenham sido trazidos à sua atenção a respeito de possíveis melhorias a esta Norma.  A intenção é que esse ciclo de três anos seja um plano probatório, e não um compromisso firme.  De acordo com a ocasião, ele pode identificar um problema para o qual uma emenda possa precisar ser considerada mais cedo do que no ciclo normal de três anos. Até que esta Norma seja alterada, quaisquer mudanças que o CFC possa fazer ou propor com respeito as suas normas, interpretações e comunicados técnicos não se aplicam à Contabilidade para PMEs.

 

P15   O CFC considerará que haja um período de pelo menos um ano entre o momento em que as emendas à Contabilidade para PMEs venham a ser emitidas e a data efetiva de adoção dessas emendas.

 

 

Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas (PMEs)

 

Seção 1

Pequenas e Médias Empresas

 

Alcance

 

1.1     Esta Norma se destina à utilização por pequenas e médias empresas (PMEs). Esta seção descreve as características das PMEs.

 

Descrição de pequenas e médias empresas

 

1.2     Pequenas e médias empresas são empresas que:

 

(a)   não têm obrigação pública de prestação de contas; e

(b)  elaboram demonstrações contábeis para fins gerais para usuários externos. Exemplos de usuários externos incluem proprietários que não estão envolvidos na administração do negócio, credores existentes e potenciais, e agências de avaliação de crédito.

 

1.3     Uma empresa tem obrigação pública de prestação de contas se:

 

(a)   seus instrumentos de dívida ou patrimoniais são negociados em mercado de ações ou estiverem no processo de emissão de tais instrumentos para negociação em mercado aberto (em bolsa de valores nacional ou estrangeira ou em mercado de balcão, incluindo mercados locais ou regionais); ou

(b)  possuir ativos em condição fiduciária perante um grupo amplo de terceiros como um de seus principais negócios. Esse é o caso típico de bancos, cooperativas de crédito, companhias de seguro, corretoras de seguro, fundos mútuos e bancos de investimento.

 

Portanto, no Brasil as sociedades por ações, fechadas (sem negociação de suas ações ou outros instrumentos patrimoniais ou de dívida no mercado e que não possuam ativos em condição fiduciária perante um amplo grupo de terceiros), mesmo que obrigadas à publicação de suas demonstrações contábeis, são tidas, para fins desta Norma, como pequenas e médias empresas, desde que não enquadradas pela Lei nº. 11.638/07 como sociedades de grande porte. As sociedades limitadas e demais sociedades comerciais, desde que não enquadradas pela Lei nº. 11.638/07 como sociedades de grande porte, também são tidas, para fins desta Norma, como pequenas e médias empresas.

1.4     Algumas empresas também podem possuir ativos em condição fiduciária perante um grupo amplo de partes externas, em razão de possuir e gerenciar recursos financeiros confiados a eles pelos clientes, consumidores ou membros não envolvidos na administração da empresa. Entretanto, se elas o fazem por razões incidentais a um negócio principal, (como, por exemplo, pode ser o caso de agências de viagens ou corretoras de imóveis, escolas, organizações de caridade, cooperativas que exijam um depósito nominal de participação, e vendedores que recebem pagamento adiantado para entrega futura dos produtos, como empresas de serviços públicos), isso não as faz ter obrigação de prestação pública de contas. 

 

1.5     Se a entidade obrigada à prestação pública de contas usar esta Norma, suas demonstrações contábeis não podem ser descritas como se estivessem em conformidade com a Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas (PMEs) – mesmo que lei ou regulamentação permita ou exija que esta Norma seja usada por empresas obrigadas à prestação pública de contas.

 

1.6     Uma controlada cuja controladora utiliza as normas do CFC de forma integral, ou que é parte de grupo econômico que os utiliza, não está proibida de usar esta Norma para PMEs na elaboração das suas próprias demonstrações contábeis se essa controlada não tiver obrigação de prestação pública de contas por si mesma.  Se suas demonstrações contábeis forem descritas como estando em conformidade com esta Norma para PMEs, elas devem estar em conformidade com todas as regras desta Norma.

 

 

Seção 2

Conceitos e Princípios Gerais

 

Alcance desta seção

 

2.1     Esta seção descreve o objetivo das demonstrações contábeis de pequenas e médias empresas (PMEs) e as qualidades que tornam úteis as informações nas demonstrações contábeis. Ela também define os conceitos e princípios básicos que suportam as demonstrações contábeis das PMEs.

 

Objetivo das demonstrações contábeis de pequenas e médias empresas

 

2.2     O objetivo das demonstrações contábeis de pequenas e médias empresas é oferecer informação sobre a posição financeira (balanço patrimonial), o desempenho (resultado e resultado abrangente) e fluxos de caixa da entidade, que é útil para a tomada de decisão por vasta gama de usuários que não está em posição de exigir relatórios feitos sob medida para atender suas necessidades particulares de informação.

 

2.3     Demonstrações contábeis também mostram os resultados da diligência da administração – a responsabilidade da administração pelos recursos confiados a ela.

 

Características qualitativas de informação em demonstrações contábeis

 

Compreensibilidade

 

2.4     A informação apresentada em demonstrações contábeis deve ser apresentada de modo a torná-la compreensível por usuários que têm conhecimento razoável de negócios e de atividades econômicas e de contabilidade, e a disposição de estudar a informação com razoável diligência. Entretanto, a necessidade por compreensibilidade não permite que informações relevantes sejam omitidas com a justificativa que possam ser de entendimento difícil demais para alguns usuários.

 

Relevância

 

2.5     A informação fornecida em demonstrações contábeis deve ser relevante para as necessidades de decisão dos usuários. A informação tem a qualidade da relevância quando é capaz de influenciar as decisões econômicas de usuários, ajudando-os a avaliar acontecimentos passados, presentes e futuros ou confirmando, ou corrigindo, suas avaliações passadas.

 

Materialidade

 

2.6     A informação é material – e, portanto tem relevância – se sua omissão ou erro puder influenciar as decisões econômicas de usuários, tomadas com base nas demonstrações contábeis.  A materialidade depende do tamanho do item ou imprecisão julgada nas circunstâncias de sua omissão ou erro. Entretanto, é inapropriado fazer, ou deixar sem corrigir, desvios insignificantes das práticas contábeis para se atingir determinada apresentação da posição patrimonial e financeira (balanço patrimonial) da entidade, seu desempenho (resultado e resultado abrangente) ou fluxos de caixa.

 

Confiabilidade

 

2.7     A informação fornecida nas demonstrações contábeis deve ser confiável. A informação é confiável quando está livre de desvio substancial e viés, e representa adequadamente aquilo que tem a pretensão de representar ou seria razoável de se esperar que representasse. Demonstrações contábeis não estão livres de viés (ou seja, não são neutras) se, por meio da seleção ou apresentação da informação, elas são destinadas a influenciar uma decisão ou julgamento para alcançar um resultado ou desfecho pré-determinado.

 

Primazia da essência sobre a forma

 

2.8     Transações e outros eventos e condições devem ser contabilizados e apresentados de acordo com sua essência e não meramente sob sua forma legal.  Isso aumenta a confiabilidade das demonstrações contábeis.

 

Prudência

 

2.9     As incertezas que inevitavelmente cercam muitos eventos e circunstâncias são reconhecidas pela divulgação de sua natureza e extensão e pelo exercício da prudência na elaboração das demonstrações contábeis.  Prudência é a inclusão de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas exigidas de acordo com as condições de incerteza, no sentido de que ativos ou receitas não sejam superestimados e que passivos ou despesas não sejam subestimados. Entretanto, o exercício da prudência não permite subvalorizar deliberadamente ativos ou receitas, ou a superavaliação deliberada de passivos ou despesas.  Ou seja, a prudência não permite viés.

 

Integralidade

 

2.10   Para ser confiável, a informação constante das demonstrações contábeis deve ser completa, dentro dos limites da materialidade e custo.  Uma omissão pode tornar a informação falsa ou torná-la enganosa e, portanto, não confiável e deficiente em termos de sua relevância.

 

Comparabilidade

 

2.11   Os usuários devem ser capazes de comparar as demonstrações contábeis da entidade ao longo do tempo, a fim de identificar tendências em sua posição patrimonial e financeira e no seu desempenho.  Os usuários devem, também, ser capazes de comparar as demonstrações contábeis de diferentes entidades para avaliar suas posições patrimoniais e financeiras, desempenhos e fluxos de caixa relativos. Assim, a mensuração e a apresentação dos efeitos financeiros de transações semelhantes e outros eventos e condições devem ser feitas de modo consistente pela entidade, ao longo dos diversos períodos, e também por entidades diferentes.  Adicionalmente, os usuários devem ser informados das políticas contábeis empregadas na elaboração das demonstrações contábeis, e de quaisquer mudanças nessas políticas e dos efeitos dessas mudanças.

Tempestividade

 

2.12   Para ser relevante, a informação contábil deve ser capaz de influenciar as decisões econômicas dos usuários.  Tempestividade envolve oferecer a informação dentro do tempo de execução da decisão. Se houver atraso injustificado na divulgação da informação, ela pode perder sua relevância. A administração precisa ponderar da necessidade da elaboração dos relatórios em época oportuna, com a necessidade de oferecer informações confiáveis.  Ao atingir-se um equilíbrio entre relevância e confiabilidade, a principal consideração será como melhor satisfazer as necessidades dos usuários ao tomar decisões econômicas.

 

Equilíbrio entre custo e benefício

 

2.13   Os benefícios derivados da informação devem exceder o custo de produzi-la.  A avaliação dos custos e benefícios é, em essência, um processo de julgamento. Além disso, os custos não recaem necessariamente sobre aqueles usuários que usufruem dos benefícios e, frequentemente, os benefícios da informação são usufruídos por vasta gama de usuários externos.

 

2.14   A informação derivada das demonstrações contábeis auxilia fornecedores de capital a tomar melhores decisões, o que resulta no funcionamento mais eficiente dos mercados de capital e no menor custo de capital para a economia como um todo.  Entidades, individualmente, também usufruem dos benefícios, incluindo melhor acesso aos mercados de capital, efeitos favoráveis nas relações públicas e, talvez, custos menores de capital.  Os benefícios também podem incluir melhoria no processo de tomada de decisões da administração, porque a informação financeira utilizada internamente é frequentemente baseada, ao menos em parte, em informações elaboradas para os propósitos de apresentar demonstrações contábeis para fins gerais.

 

Balanço patrimonial

 

2.15   O balanço patrimonial da entidade é a relação de seus ativos, passivos e patrimônio líquido em uma data específica, como apresentado nessa demonstração da posição patrimonial e financeira.

 

          Eles são definidos da seguinte maneira:

         

          Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do qual se espera que benefícios econômicos futuros fluam para a entidade.

 

          Passivo é uma obrigação atual da entidade como resultado de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera resulte na saída de recursos econômicos.

 

          Patrimônio líquido é o valor residual dos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos.

 

2.16   Alguns itens que correspondem à definição de ativo ou passivo podem não ser reconhecidos como ativos ou passivos no balanço patrimonial porque não satisfazem os critérios para reconhecimento nos itens 2.27 a 2.32. Em especial, a expectativa que benefícios econômicos futuros fluam de ou para a entidade deve ser suficientemente certa para corresponder aos critérios de probabilidade antes que um ativo ou um passivo seja reconhecido.

 

Ativo

 

2.17 O benefício econômico futuro do ativo é o seu potencial de contribuir, direta ou indiretamente, para com o fluxo de caixa e equivalentes de caixa para a entidade. Esses fluxos de caixa podem vir do uso de ativo ou de sua liquidação.

 

2.18 Muitos ativos, por exemplo, bens imóveis e imobilizados, têm forma física. Entretanto, a forma física não é essencial para a existência de ativo.  Alguns ativos são intangíveis.

 

2.19 Ao determinar a existência do ativo, o direito de propriedade não é essencial. Assim, por exemplo, bens imóveis mantidos em regime de arrendamento mercantil são um ativo se a entidade controla os benefícios que se espera que fluam do bem imóvel.

 

Passivo

 

2.20   Uma característica essencial do passivo é que a entidade tem a obrigação presente de agir ou se desempenhar de certa maneira. A obrigação pode ser uma obrigação legal ou uma obrigação não formalizada (também chamada de obrigação construtiva). A obrigação legal tem força legal como consequência de contrato ou exigência estatutária. A obrigação não formalizada (construtiva) é uma obrigação que decorre das ações da entidade quando:

 

(a)   por via de um padrão estabelecido por práticas passadas, de políticas publicadas ou de declaração corrente, suficientemente específica, a entidade tenha indicado a outras partes que aceitará certas responsabilidades; e

(b)  em consequência disso, a entidade tenha criado uma expectativa válida, nessas outras partes, de que cumprirá com essas responsabilidades.

 

2.21   A liquidação de obrigação presente geralmente envolve pagamento em caixa, transferência de outros ativos, prestação de serviços, a substituição daquela obrigação por outra obrigação, ou conversão da obrigação em patrimônio líquido.  A obrigação pode ser extinta, também, por outros meios, como o credor que renuncia a, ou perde seus direitos.

 

Patrimônio líquido

 

2.22   Patrimônio líquido é o resíduo dos ativos reconhecidos menos os passivos reconhecidos. Ele pode ter subclassificações no balanço patrimonial.  Por exemplo, as subclassificações podem incluir capital integralizado por acionistas ou sócios, lucros retidos e ganhos ou perdas reconhecidos diretamente no patrimônio líquido.

 

Desempenho / Resultado

 

2.23   Desempenho é a relação entre receitas e despesas da entidade durante um exercício ou período. Esta Norma requer que as entidades apresentem seu desempenho em duas demonstrações: demonstração do resultado e demonstração do resultado abrangente. O resultado e o resultado abrangente são frequentemente usados como medidas de desempenho ou como base para outras avaliações, tais como o retorno do investimento ou resultado por ação. Receitas e despesas são definidas como se segue:

 

          Receitas são aumentos de benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma de entradas ou aumentos de ativos ou diminuições de passivos, que resultam em aumento do patrimônio líquido e que não sejam provenientes de aportes dos proprietários da entidade.

 

          Despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma de saída de recursos ou redução de ativos ou incrementos em passivos, que resultam em decréscimos no patrimônio líquido e que não sejam provenientes de distribuição aos proprietários da entidade.

 

2.24   O reconhecimento de receitas e despesas resulta, diretamente, do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. Critérios para o reconhecimento de receitas e despesas são discutidos nos itens 2.27 a2.32.

 

Receita

 

2.25   A definição de receita abrange tanto as receitas propriamente ditas quanto os ganhos.

 

          Receita propriamente dita é um aumento de patrimônio líquido que se origina no curso das atividades normais da entidade e é designada por uma variedade de nomes, tais como vendas, honorários, juros, dividendos, lucros distribuídos, royalties e aluguéis.

 

          Ganho é outro item que se enquadra como aumento de patrimônio líquido, mas não é receita propriamente dita. Quando o ganho é reconhecido na demonstração do resultado ou do resultado abrangente, ele é geralmente demonstrado separadamente porque o seu conhecimento é útil para se tomar decisões econômicas.

 

Despesa

 

2.26   A definição de despesas abrange perdas, assim como, as despesas que se originam no curso das atividades ordinárias da entidade.

 

          Despesa é uma redução do patrimônio líquido que surge no curso das atividades normais da entidade e inclui, por exemplo, o custo das vendas, salários e depreciação.  Ela geralmente toma a forma de desembolso ou redução de ativos como caixa e equivalentes de caixa, estoques, ou bens do ativo imobilizado.

 

          Perda é outro item que se enquadra como redução do patrimônio líquido e que pode se originar no curso das atividades ordinárias da entidade. Quando perdas são reconhecidas na demonstração do resultado ou do resultado abrangente, elas são geralmente demonstradas separadamente porque o seu conhecimento é útil para se tomar decisões econômicas.

 

Reconhecimento de ativo, passivo, receita e despesa

 

2.27   Reconhecimento é o processo que consiste em incorporar na demonstração contábil um item que atenda a definição de ativo, passivo, receita ou despesa e satisfaz os seguintes critérios:

 

(a)   for provável que algum benefício econômico futuro referente ao item flua para ou da entidade; e

(b)  tiver um custo ou valor que possa ser medido em bases confiáveis.

 

2.28   A falha no reconhecimento de item que satisfaça esses critérios não é corrigida pela divulgação das políticas contábeis ou por notas ou material explicativo.

 

Probabilidade de benefícios econômicos futuros

 

2.29   O conceito de probabilidade é usado no primeiro critério de reconhecimento para se referir ao grau de incerteza que os futuros benefícios econômicos associados ao item fluirão de ou para a entidade. As avaliações do grau de incerteza ligado ao fluxo de futuros benefícios econômicos são efetuadas com base na evidência disponível quando as demonstrações contábeis são elaboradas. Essas avaliações são efetuadas individualmente para itens individualmente significativos e para grupo ou população de itens individualmente insignificantes.

 

Confiabilidade da mensuração

 

2.30  O segundo critério para reconhecimento de um item é que ele possua um custo ou valor que possa ser medido em bases confiáveis.  Na maioria dos casos, o custo ou valor de um item é conhecido.  Em outros casos ele deve ser estimado.  O uso de estimativas razoáveis é uma parte essencial na elaboração de demonstrações contábeis e não prejudica sua confiabilidade. Quando, entretanto, não puder ser feita uma estimativa razoável, o item não deve ser reconhecido na demonstração contábil.

 

2.31   Um item que não atenda aos critérios de reconhecimento pode se qualificar para reconhecimento em data posterior como resultado de circunstâncias ou eventos subsequentes.

 

2.32   Um item que não atenda aos critérios de reconhecimento pode, de qualquer modo, merecer divulgação nas notas explicativas ou em demonstrações suplementares.  Isso é apropriado quando a divulgação do item for relevante para a avaliação da posição patrimonial e financeira, do desempenho e das mutações na posição financeira da entidade por parte dos usuários das demonstrações contábeis.

 

Mensuração de ativo, passivo, receita e despesa

 

2.33   Mensuração é o processo de determinar as quantias monetárias pelas quais a entidade mensura ativos, passivos, receitas e despesas em suas demonstrações contábeis. Mensuração envolve a seleção de uma base de avaliação.  Esta Norma especifica quais bases de avaliação a entidade deve usar para muitos tipos de ativos, passivos, receitas e despesas.

 

2.34   Duas bases comuns para mensuração são custo histórico e valor justo:

 

(a)   Para ativos, o custo histórico representa a quantidade de caixa ou equivalentes de caixa paga ou o valor justo do ativo dado para adquirir o ativo quando de sua aquisição. Para passivos, o custo histórico representa a quantidade de recursos obtidos em caixa ou equivalentes de caixa recebidos ou o valor justo dos ativos não monetários recebidos em troca da obrigação na ocasião em que a obrigação foi incorrida, ou em algumas circunstâncias (por exemplo, imposto de renda) a quantidade de caixa ou equivalentes de caixa que se espera sejam pagos para liquidar um passivo no curso normal dos negócios.  O custo histórico amortizado é o custo do ativo ou do passivo mais ou menos a parcela de seu custo histórico previamente reconhecido como despesa ou receita.

(b)   Valor justo é o montante pelo qual um ativo poderia ser trocado, ou um passivo liquidado, entre partes independentes com conhecimento do negócio e interesse em realizá-lo, em uma transação em que não há favorecidos.

 

Reconhecimento e princípios gerais de mensuração

 

2.35   As exigências para o reconhecimento e mensuração de ativos, passivos, receitas e despesas nesta Norma são baseadas em princípios gerais que derivam da Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação de Demonstrações Contábeis.  Na ausência de exigência nesta Norma que se aplique especificamente a uma transação ou outro evento ou condição, o item 10.4 fornece orientação e o item 10.5 estabelece uma hierarquia para a entidade seguir quando estiver decidindo sobre a prática contábil apropriada nas circunstâncias. O segundo nível dessa hierarquia exige que a entidade veja as definições, critérios de reconhecimento e conceitos de mensuração para ativos, passivos, receitas e despesas e os princípios gerais definidos nesta seção.

 

Regime de competência

 

2.36   A entidade deve elaborar suas demonstrações contábeis, exceto informações de fluxo de caixa, usando o regime contábil de competência.  No regime de competência, os itens são reconhecidos como ativos, passivos, patrimônio líquido, receitas ou despesas quando satisfazem as definições e critérios de reconhecimento para esses itens.

 

 

Reconhecimento nas demonstrações contábeis 

 

Ativo

 

2.37   A entidade deve reconhecer um ativo no balanço patrimonial quando for provável que benefícios econômicos futuros dele provenientes fluirão para a entidade e que seu custo ou valor puder ser determinado em bases confiáveis.  Um ativo não é reconhecido no balanço patrimonial quando desembolsos tiverem sido incorridos ou comprometidos, dos quais seja improvável a geração de benefícios econômicos para a entidade após o período contábil corrente.  Ao invés, essa transação é reconhecida como despesa na demonstração do resultado e na demonstração do resultado abrangente.

 

2.38   A entidade não deve reconhecer um ativo contingente como ativo. Entretanto, quando o fluxo de futuros benefícios econômicos para a entidade é praticamente certo, então o ativo relacionado não é um ativo contingente, e seu reconhecimento é apropriado.

 

Passivo

 

2.39   A entidade deve reconhecer um passivo no balanço patrimonial quando:

 

(a)   a entidade tem uma obrigação no final do período contábil corrente como resultado de evento passado;

(b)  seja provável que a entidade transfira recursos que representem benefícios econômicos para a liquidação dessa obrigação; e

(c)   o valor de liquidação possa ser mensurado com confiabilidade.

 

2.40   Um passivo contingente tanto é uma obrigação possível mas incerta quanto uma obrigação atual que não é reconhecida por não atingir uma ou ambas das condições (b) e (c) no item 2.39. A entidade não deve reconhecer um passivo contingente como passivo, exceto para passivos contingentes de entidade adquirida em combinação de negócios (ver Seção 19 Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)).

 

Receita

 

2.41   O reconhecimento de receita resulta diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. A entidade deve reconhecer uma receita na demonstração do resultado ou demonstração do resultado abrangente quando houver aumento nos benefícios econômicos futuros relacionados a um aumento no ativo ou diminuição no passivo e possa ser avaliado confiavelmente.

 

Despesa

 

2.42   O reconhecimento de despesas resulta diretamente do reconhecimento e mensuração de ativos e passivos. A entidade deve reconhecer uma despesa na demonstração do resultado ou demonstração do resultado abrangente quando houver diminuição nos benefícios econômicos futuros relacionados a uma diminuição no ativo ou aumento no passivo e possa ser avaliada confiavelmente.

 

Resultado e resultado abrangente

 

2.43  O resultado abrangente total é a diferença aritmética entre todas as receitas e todas as despesas.  Ele não é um elemento separado das demonstrações contábeis, e não é necessário um princípio específico para o seu reconhecimento. O resultado abrangente total é a soma do Resultado com os Outros Resultados Abrangentes.

 

2.44 O Resultado é a diferença aritmética entre receitas e despesas outras que não as receitas e as despesas que esta Norma classifica como itens de Outros Resultados Abrangentes. Ele não é um elemento separado das demonstrações contábeis, e não é necessário um princípio específico de reconhecimento para ela.

 

2.45 Esta Norma não permite o reconhecimento de itens no balanço patrimonial que não atendam às definições de ativos ou passivos, independentemente de resultarem da aplicação da noção comumente chamada “confronto entre receitas e despesas” para a mensuração do lucro ou do prejuízo.

 

Mensuração no reconhecimento inicial

 

2.46 No reconhecimento inicial, a entidade deve avaliar ativos e passivos ao custo histórico a não ser que esta Norma exija a avaliação inicial sobre outra base, tal como valor justo.

 

Mensuração subsequente

 

Ativos financeiros e passivos financeiros

 

2.47 A entidade mensura ativos financeiros básicos e passivos financeiros básicos, como definido na seção 11 Instrumentos Financeiros Básicos, ao custo amortizado deduzido de perda por redução ao valor recuperável, exceto investimentos em ações preferenciais e ações ordinárias não resgatáveis por decisão do portador que são negociadas em mercados organizados (em bolsa de valores, por exemplo,) ou cujo valor justo possa ser mensurado de modo confiável, que são avaliadas a valor justo com as variações do valor justo reconhecidas no resultado.

 

2.48 A entidade geralmente mensura todos os outros ativos financeiros e passivos financeiros a valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas no resultado, a não ser que esta Norma exija ou permita mensuração sobre outra base, como custo ou custo amortizado.

 

 

Ativos não financeiros

 

2.49   A maioria dos ativos não financeiros que a entidade inicialmente reconhece ao custo histórico são, subsequentemente, avaliados sobre outras bases de mensuração.  Por exemplo:

 

(a)   a entidade avalia o ativo imobilizado pelo menor valor entre o custo depreciado e o seu valor recuperável;

(b)  a entidade avalia estoques pelo menor valor entre o seu custo e o preço de venda estimado menos despesas para completar a produção e vender;

(c)   a entidade reconhece a perda por redução ao valor recuperável relacionada a ativos não financeiros que estão em uso ou mantidos para venda.

 

          A mensuração de ativos aos menores valores tem a intenção de garantir que um ativo não é avaliado a um valor maior do que aquele que a entidade espera recuperar pela venda ou uso desse ativo.

 

2.50   Para os seguintes tipos de ativos não financeiros, esta Norma permite ou exige mensuração a valor justo:

 

(a)   investimentos em coligadas e em empreendimentos controlados em conjunto (joint ventures) que a entidade avalia a valor justo (ver itens 14.10 e 15.15 respectivamente);

(b)  propriedades para investimento que a entidade avalia a valor justo (ver item 16.7);

(c)   ativos agrícolas (ativos biológicos e produtos agrícolas no ponto de colheita) que a entidade avalia pelo seu valor justo menos despesas estimadas de venda (ver item 34.2).

 

Passivos não financeiros

 

2.51   A maioria dos passivos que não são passivos financeiros é mensurada pela melhor estimativa da quantia que seria necessária para liquidar a obrigação na data das demonstrações contábeis.

 

Compensação de saldos

 

2.52   A entidade não deve compensar ativos e passivos, ou receitas e despesas, a não ser que seja exigido ou permitido por esta Norma:

 

(a)   mensurar ativos, líquidos de provisões - por exemplo, provisões por obsolescência de estoque e provisões por contas a receber de liquidação duvidosa – não é compensação;

 

(b)  se as atividades normais de operação da entidade não incluírem a compra ou venda de ativos não correntes, incluindo investimentos e ativos operacionais, então a entidade reporta os ganhos e perdas na baixa desses ativos, deduzindo o valor contábil do ativo e despesas de venda relacionadas.

 

 

Seção 3

Apresentação das Demonstrações Contábeis

 

Alcance desta seção

 

3.1     Esta seção detalha a adequada apresentação das demonstrações contábeis, o que é exigido para que essas demonstrações estejam em conformidade com a NBC TG 1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas e o que é um conjunto completo dessas demonstrações contábeis.

 

Apresentação

 

3.2     As demonstrações contábeis devem representar apropriadamente a posição patrimonial e financeira (balanço patrimonial), o desempenho (demonstração do resultado e demonstração do resultado abrangente) e os fluxos de caixa da entidade. A apresentação adequada exige a representação confiável dos efeitos das transações, outros eventos e condições de acordo com as definições e critérios de reconhecimento para ativos, passivos, receitas e despesas tal como disposto na Seção 2 Conceitos e Princípios Gerais.

 

(a)   presume-se que a aplicação desta Norma pelas entidades de pequeno e médio porte, com divulgação adicional quando necessária, resulte na adequada apresentação da posição financeira e patrimonial, do desempenho e dos fluxos de caixa da entidade;

(b)  conforme esclarecido no item 1.5, esta Norma “Contabilidade para PMEs” declara que a aplicação desta Norma por entidade que possui responsabilidade pública de prestação de contas não resulta na adequada apresentação. Consequentemente, não deve utilizá-lo, e sim o conjunto completo das demais normas do CFC.

 

          A divulgação adicional referida em (a) é necessária quando a adoção de uma exigência particular desta Norma for insuficiente para permitir que os usuários compreendam os efeitos de transações, outros eventos e condições específicas sobre a posição financeira e desempenho da entidade. No caso da divulgação da demonstração do valor adicionado devem ser observadas as disposições constantes da NBC TG 09 – Demonstração do Valor Adicionado.

 

Adequação à norma “Contabilidade para PMEs”

 

3.3   A entidade cujas demonstrações contábeis estiverem em conformidade com esta Norma deve fazer uma declaração explicita e sem reservas dessa conformidade nas notas explicativas. As demonstrações contábeis não devem ser descritas como em conformidade com esta Norma a não ser que estejam em conformidade com todos os requerimentos desta Norma.

 

3.4     Em circunstâncias extremamente raras, nas quais a administração vier a concluir que a conformidade com um requisito desta Norma conduziria a uma apresentação tão enganosa que entraria em conflito com o objetivo das demonstrações contábeis das entidades de pequeno e médio porte, conforme disposto na Seção 2, a entidade não aplica esse requisito conforme disposto no item 3.5, a não ser que esse procedimento seja terminantemente vedado do ponto de vista legal e regulatório.

 

3.5   Quando a entidade não aplicar um requisito desta Norma de acordo com o item 3.4, ela deve divulgar:

 

(a)   que a administração concluiu que as demonstrações contábeis apresentam, de forma apropriada, a posição financeira e patrimonial, o desempenho e os fluxos de caixa da entidade;

(b)  que cumpriu com a NBC TG 1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas, exceto pela não aplicação de um requisito específico, com o propósito de atingir uma apresentação adequada;

(c)   a natureza dessa exceção, incluindo o tratamento que a NBC TG 1000 – Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas exigiria, e a razão pela qual esse tratamento seria inadequado nessas circunstâncias por conflitar com o objetivo das demonstrações contábeis disposto na Seção 2 e o tratamento efetivamente adotado.

 

3.6     Quando a entidade não aplicar um requisito desta Norma no período anterior, e essa não aplicação afetar os montantes reconhecidos nas demonstrações contábeis no período corrente, ela deve proceder à divulgação disposta no item 3.5(c).

 

3.7     Em circunstâncias extremamente raras, nas quais a administração vier a concluir que a conformidade com um requisito desta Norma é inadequado por entrar em conflito com o objetivo das demonstrações contábeis estabelecido na Seção 2, mas houver do ponto de vista legal e regulatório proibição à não aplicação do requisito, a entidade deve, na máxima extensão possível, reduzir os aspectos inadequados identificados por meio da divulgação das seguintes informações:

 

(a)   a natureza do requisito desta Norma e a razão pela qual a administração concluiu que o cumprimento desse requisito é inadequado nessas circunstâncias por conflitar com o objetivo das demonstrações contábeis estabelecido na Seção 2;

(b)  para cada período apresentado, os ajustes de cada item, nas demonstrações contábeis, que a administração concluiu serem necessários para se obter uma apresentação adequada.

 

 

Continuidade

 

3.8     Ao elaborar as demonstrações contábeis, a administração deve fazer uma avaliação da capacidade da entidade continuar em operação em futuro previsível.  A entidade está em continuidade a menos que a administração tenha intenção de liquidá-la ou cessar seus negócios, ou ainda não possua alternativa realista senão a descontinuação de suas atividades. Ao avaliar se o pressuposto de continuidade é apropriado, a administração deve levar em consideração toda a informação disponível sobre o futuro, que é o período mínimo, mas não limitado, de doze meses a partir da data de divulgação das demonstrações contábeis.

 

3.9     Quando a administração, ao fazer sua avaliação, tiver conhecimento de incertezas relevantes relacionadas com eventos ou condições que possam lançar dúvidas significativas acerca da capacidade da entidade de permanecer em continuidade, essas incertezas devem ser divulgadas. Quando as demonstrações contábeis não forem elaboradas no pressuposto da continuidade, esse fato deve ser divulgado, juntamente com as bases com as quais as demonstrações contábeis foram elaboradas e a razão pela qual não se pressupõe a continuidade da entidade.

 

Frequência de divulgação das demonstrações contábeis

 

3.10 A entidade deve apresentar um conjunto completo de demonstrações contábeis (inclusive informação comparativa – ver item 3.14) pelo menos anualmente. Quando a data de encerramento do período de divulgação da entidade for alterada e as demonstrações contábeis forem apresentadas para um período mais longo ou mais curto do que um ano, a entidade deve divulgar as seguintes informações:

 

(a)   esse fato;

(b)  a razão para a utilização de período mais longo ou mais curto;

(c)   o fato de que os valores comparativos apresentados nas demonstrações contábeis (incluindo as notas explicativas) não são inteiramente comparáveis.

 

Uniformidade de apresentação

 

3.11   A entidade deve manter a uniformidade na apresentação e classificação de itens nas demonstrações contábeis de um período para outro, salvo se:

 

(a)   for evidente, após uma alteração significativa na natureza das operações da entidade ou uma revisão das respectivas demonstrações contábeis, que outra apresentação ou classificação seja mais apropriada, tendo em vista os critérios para seleção e aplicação de políticas contábeis da Seção 10 Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro; ou

(b)  esta Norma exija alteração na apresentação.

 

3.12   Quando a apresentação ou a classificação de itens das demonstrações contábeis for alterada, a entidade deve reclassificar os valores comparativos a menos que a reclassificação seja impraticável. Quando os valores comparativos forem reclassificados, a entidade deve divulgar as seguintes informações:

 

(a)   a natureza da reclassificação;

(b)  o valor de cada item ou grupo de itens reclassificados;

(c)   a razão para a reclassificação. 

 

3.13   Se a reclassificação dos valores comparativos for impraticável, a entidade deve divulgar a razão da reclassificação não ser praticável.

 

Informação comparativa

 

3.14   Exceto quando esta Norma permitir ou exigir de outra forma, a entidade deve divulgar informação comparativa com respeito ao período anterior para todos os valores apresentados nas demonstrações contábeis do período corrente. A entidade deve apresentar de forma comparativa a informação descritiva e detalhada que for relevante para a compreensão das demonstrações contábeis do período corrente.

 

Materialidade e agregação

 

3.15   A entidade deve apresentar separadamente nas demonstrações contábeis cada classe material de itens semelhantes. Os itens de natureza ou função distinta, salvo se imateriais, devem ser apresentados separadamente.

 

3.16   Omissões ou declarações incorretas de itens são materiais se puderem, individualmente ou coletivamente, influenciar as decisões econômicas dos usuários tomadas com base nas demonstrações contábeis. A materialidade depende da dimensão e da natureza da omissão ou declaração incorreta julgada à luz das circunstâncias a que está sujeita. A dimensão ou a natureza do item, ou a combinação de ambas, pode ser o fator determinante.

 

Conjunto completo de demonstrações contábeis

 

3.17   O conjunto completo de demonstrações contábeis da entidade deve incluir todas as seguintes demonstrações:

 

(a)   balanço patrimonial ao final do período;

(b)  demonstração do resultado do período de divulgação;

(c)   demonstração do resultado abrangente do período de divulgação. A demonstração do resultado abrangente pode ser apresentada em quadro demonstrativo próprio ou dentro das mutações do patrimônio líquido. A demonstração do resultado abrangente, quando apresentada separadamente, começa com o resultado do período e se completa com os itens dos outros resultados abrangentes;

(d)  demonstração das mutações do patrimônio líquido para o período de divulgação;

(e)   demonstração dos fluxos de caixa para o período de divulgação;

(f)   notas explicativas, compreendendo o resumo das políticas contábeis significativas e outras informações explanatórias.

 

3.18   Se as únicas alterações no patrimônio líquido durante os períodos para os quais as demonstrações contábeis são apresentadas derivarem do resultado, de distribuição de lucro, de correção de erros de períodos anteriores e de mudanças de políticas contábeis, a entidade pode apresentar uma única demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados no lugar da demonstração do resultado abrangente e da demonstração das mutações do patrimônio líquido (ver o item 6.4).

 

3.19   Se a entidade não possui nenhum item de outro resultado abrangente em nenhum dos períodos para os quais as demonstrações contábeis são apresentadas, ela pode apresentar apenas a demonstração do resultado.

 

3.20   Em razão de o item 3.14 requerer valores comparativos com respeito aos períodos anteriores para todos os valores apresentados nas demonstrações contábeis, um conjunto completo de demonstrações contábeis requer que a entidade apresente, no mínimo, duas demonstrações de cada uma das demonstrações exigidas, de forma comparativa, e as notas explicativas correspondentes.

 

3.21   No conjunto completo de demonstrações contábeis, a entidade deve apresentar cada demonstração com igual destaque.

 

3.22   A entidade pode utilizar títulos diferentes aos utilizados por esta Norma para as demonstrações contábeis, desde que isso não venha a representar uma informação enganosa e desde que obedecida a legislação vigente.

 

Identificação das demonstrações contábeis

 

3.23   A entidade deve identificar claramente cada demonstração contábil e notas explicativas e distingui-las de outras informações eventualmente apresentadas no mesmo documento. Além disso, a entidade deve evidenciar as seguintes informações de forma destacada, e repetida quando for necessário para a devida compreensão da informação apresentada:

 

(a)   o nome da entidade às quais as demonstrações contábeis se referem, bem como qualquer alteração que possa ter ocorrido nessa identificação desde o término do exercício anterior;

(b)  se as demonstrações contábeis se referem a uma entidade individual ou a um grupo de entidades;

(c)   a data de encerramento do período de divulgação e o período coberto pelas demonstrações contábeis;

(d)  a moeda de apresentação, conforme definido na Seção 30 Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis;

(e)   o nível de arredondamento, se existente, usado na apresentação de valores nas demonstrações contábeis.

 

3.24   A entidade deve divulgar as seguintes informações nas notas explicativas:

 

(a)   o domicilio e a forma legal da entidade, seu país de registro e o endereço de seu escritório central (ou principal local de operação, se diferente do escritório central);

(b)   descrição da natureza das operações da entidade e de suas principais atividades.

 

Apresentação de informação não exigida por esta Norma

 

3.25   Esta Norma não trata da apresentação de informação por segmentos, lucro por ação, ou demonstrações contábeis intermediárias para as entidades de pequeno e médio porte. A entidade que realize essas divulgações deve descrever as bases de elaboração e apresentação da informação. 

 

 

Seção 4

Balanço Patrimonial

 

Alcance desta seção

 

4.1     Esta seção dispõe sobre as informações que devem ser apresentadas no balanço patrimonial e como apresentá-las. O balanço patrimonial apresenta os ativos, passivos e patrimônio líquido da entidade em uma data específica – o final do período contábil.

 

Informação que deve ser apresentada no balanço patrimonial

 

4.2     O balanço patrimonial deve incluir, no mínimo, as seguintes contas que apresentam valores:

 

(a)   caixa e equivalentes de caixa;

(b)  contas a receber e outros recebíveis;

(c)   ativos financeiros (exceto os mencionados nos itens (a), (b), (j) e (k));

(d)  estoques;

(e)   ativo imobilizado;

(f)   propriedade para investimento, mensurada pelo valor justo por meio do resultado;

(g)  ativos intangíveis;

(h)  ativos biológicos, mensurados pelo custo menos depreciação acumulada e perdas por desvalorização;

(i)    ativos biológicos, mensurados pelo valor justo por meio do resultado;

(j)    investimentos em coligadas. No caso do balanço individual ou separado, também os investimentos em controladas;

(k)  investimentos em empreendimentos controlados em conjunto;

(l)    fornecedores e outras contas a pagar;

(m) passivos financeiros (exceto os mencionados nos itens (l) e (p));

(n)  passivos e ativos relativos a tributos correntes;

(o)  tributos diferidos ativos e passivos (devem sempre ser classificados como não circulantes);

(p)  provisões;

(q)  participação de não controladores, apresentada no grupo do patrimônio líquido mas separadamente do patrimônio líquido atribuído aos proprietários da entidade controladora;

(r)    patrimônio líquido pertencente aos proprietários da entidade controladora.

 

4.3     A entidade deve apresentar contas adicionais, cabeçalhos e subtotais no balanço patrimonial sempre que forem relevantes para o entendimento da posição patrimonial e financeira da entidade.

 

Distinção entre circulante e não circulante

 

4.4     A entidade deve apresentar ativos circulantes e não circulantes, e passivos circulantes e não circulantes, como grupos de contas separados no balanço patrimonial, de acordo com os itens 4.5 a 4.8, exceto quando uma apresentação baseada na liquidez proporcionar informação confiável e mais relevante. Quando essa exceção se aplicar, todos os ativos e passivos devem ser apresentados por ordem de liquidez (ascendente ou descendente), obedecida a legislação vigente.

 

Ativo circulante

 

4.5     A entidade deve classificar um ativo como circulante quando:

 

(a)   espera realizar o ativo, ou pretender vendê-lo ou consumi-lo durante o ciclo operacional normal da entidade;

(b)  o ativo for mantido essencialmente com a finalidade de negociação;

(c)   esperar realizar o ativo no período de até doze meses após a data das demonstrações contábeis; ou

(d)  o ativo for caixa ou equivalente de caixa, a menos que sua troca ou uso para liquidação de passivo seja restrita durante pelo menos doze meses após a data das demonstrações contábeis. 

 

4.6     A entidade deve classificar todos os outros ativos como não circulantes. Quando o ciclo operacional normal da entidade não for claramente identificável, presume-se que sua duração seja de doze meses.

 

Passivo circulante 

 

4.7     A entidade deve classificar um passivo como circulante quando:

 

(a)   espera liquidar o passivo durante o ciclo operacional normal da entidade;

(b)  o passivo for mantido essencialmente para a finalidade de negociação;

(c)   o passivo for exigível no período de até doze meses após a data das demonstrações contábeis; ou

(d)  a entidade não tiver direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo menos doze meses após a data de divulgação.

 

4.8     A entidade deve classificar todos os outros passivos como não circulantes.

 

Ordem e formato dos itens no balanço patrimonial

 

4.9     Esta Norma não prescreve a ordem ou o formato para apresentação dos itens no balanço patrimonial, mas lembra a necessidade do atendimento à legislação vigente. O item 4.2 fornece simplesmente uma lista dos itens que são suficientemente diferentes na sua natureza ou função para permitir uma apresentação individualizada no balanço patrimonial. Adicionalmente:

 

(a)   as contas do balanço patrimonial devem ser segregadas quando o tamanho, a natureza ou a função de item ou agregação de itens similares, for tal que, sua apresentação separada seja relevante na compreensão da posição patrimonial e financeira da entidade; e

 

(b)  a nomenclatura de contas utilizada e sua ordem de apresentação ou agregação de itens semelhantes podem ser modificadas de acordo com a natureza da entidade e de suas transações, no sentido de prover informação que seja relevante na compreensão da posição financeira e patrimonial da entidade.

 

4.10   A decisão acerca da apresentação separada de itens adicionais deve ser baseada na avaliação de todas as seguintes informações:

 

(a)   dos valores, natureza e liquidez dos ativos;

(b)  da função dos ativos na entidade; e

(c)   dos valores, natureza e prazo dos passivos.

 

Informação a ser apresentada no balanço patrimonial ou em notas explicativas

 

4.11   A entidade deve divulgar, no balanço patrimonial ou nas notas explicativas, obedecida a legislação vigente, as seguintes subclassificações de contas:

 

(a)   ativo imobilizado, nas classificações apropriadas para a entidade;

(b)  contas a receber e outros recebíveis, demonstrando separadamente os valores relativos a partes relacionadas, valores devidos por outras partes, e recebíveis gerados por receitas contabilizadas pela competência mas ainda não faturadas;

(c)   estoques, demonstrando separadamente os valores de estoques:

 

                                                        (i)        mantidos para venda no curso normal dos negócios;

                                                       (ii)       que se encontram no processo produtivo para posterior venda;

                                                      (iii)       na forma de materiais ou bens de consumo que serão consumidos no processo produtivo ou na prestação de serviços;

 

(d)  fornecedores e outras contas a pagar, demonstrando separadamente os valores a pagar para fornecedores, valores a pagar a partes relacionadas, receita diferida, e encargos incorridos;

(e)   provisões para benefícios a empregados e outras provisões;

(f)   grupos do patrimônio líquido, como por exemplo, prêmio na emissão de ações, reservas, lucros ou prejuízos acumulados e outros itens que, conforme exigido por esta Norma, são reconhecidos como resultado abrangente e apresentados separadamente no patrimônio líquido.

 

4.12   A entidade que tenha seu capital representado por ações deve divulgar, no balanço patrimonial ou nas notas explicativas, as seguintes informações:

 

(a)   para cada classe de capital representado por ações:

 

                                                        (i)        quantidade de ações autorizadas;

                                                       (ii)       quantidade de ações subscritas e totalmente integralizadas, e subscritas, mas não totalmente integralizadas;

                                                      (iii)      valor nominal por ação, ou que as ações não têm valor nominal;

                                                      (iv)      conciliação da quantidade de ações em circulação no início e no fim do período;

                                                       (v)       direitos, preferências e restrições associados a essas classes, incluindo restrições na distribuição de dividendos ou de lucros e no reembolso do capital;

                                                      (vi)      ações da entidade detidas pela própria entidade ou por controladas ou coligadas;

                                                     (vii)     ações reservadas para emissão em função de opções e contratos para a venda de ações, incluindo os termos e montantes;

 

(b)  descrição de cada reserva incluída no patrimônio líquido.

 

4.13   A entidade que não tenha o capital representado por ações, tal como uma sociedade de responsabilidade limitada ou um “truste”, deve divulgar informação equivalente à exigida no item 4.12(a), evidenciando as alterações durante o período em cada categoria do patrimônio líquido, e os direitos, preferências e restrições associados com cada uma dessas categorias.

 

4.14   Se, na data de divulgação, a entidade tiver contrato de venda firme para alienação de ativos, ou grupo de ativos e passivos relevantes, a entidade deve divulgar as seguintes informações:

 

(a)   descrição do ativo ou grupo de ativos e passivos;

(b)  descrição dos fatos e circunstâncias da venda ou plano;

(c)   o valor contabilizado dos ativos ou, caso a alienação ou venda envolva um grupo de ativos e passivos, o valor contabilizado desses ativos e passivos.

 

 

 

Seção 5

Demonstração do Resultado e Demonstração do Resultado Abrangente

 

Alcance desta seção

 

5.1     Esta seção exige que a entidade apresente seu resultado para o período contábil de reporte – isto é, seu desempenho financeiro para o período – em duas demonstrações contábeis: a demonstração do resultado do período e a demonstração do resultado abrangente. Esta seção dispõe sobre as informações que devem ser apresentadas nessas demonstrações e como apresentá-las.

 

Apresentação do resultado e do resultado abrangente

 

5.2     A entidade deve apresentar seu resultado abrangente para o período em duas demonstrações - a demonstração do resultado do exercício e a demonstração do resultado abrangente – sendo que nesse caso a demonstração do resultado do exercício apresenta todos os itens de receita e despesa reconhecidos no período, exceto aqueles que são reconhecidos no resultado abrangente conforme permitido ou exigido por esta Norma.

 

           

5.3     Eliminado.

 

Aspectos relativos à apresentação das demonstrações do resultado e do resultado abrangente

 

5.4     A demonstração do resultado abrangente deve iniciar com a última linha da demonstração do resultado; em sequência devem constar todos os itens de outros resultados abrangentes, a não ser que esta Norma exija de outra forma.  Esta Norma fornece tratamento distinto para as seguintes circunstâncias:

 

(a)   os efeitos de correção de erros e mudanças de políticas contábeis são apresentados como ajustes retrospectivos de períodos anteriores ao invés de como parte do resultado no período em que surgiram (ver Seção 10 Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro); e

(b)  três tipos de outros resultados abrangentes são reconhecidos como parte do resultado abrangente, fora da demonstração do resultado, quando ocorrem:

 

                                                        (i)        alguns ganhos e perdas provenientes da conversão de demonstrações contábeis de operação no exterior (ver Seção 30 Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis);

                                                       (ii)       alguns ganhos e perdas atuariais (ver Seção 28 Benefícios a Empregados);

                                                      (iii)      algumas mudanças nos valores justos de instrumentos de hedge (ver Seção 12 Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros).

 

5.5     Eliminado.

 

5.6     A entidade deve divulgar separadamente na demonstração do resultado abrangente os seguintes itens, como alocações para o período:

 

(a)   resultado do período, atribuível:

 

                                                        (i)        à participação de acionistas ou sócios não controladores;

 

                                                       (ii)       aos proprietários da entidade controladora;

 

(b)  resultado abrangente total do período, atribuível

 

                                                        (i)        à participação de acionistas ou sócios não controladores;

                                                       (ii)       aos proprietários da entidade controladora.

 

Abordagem de duas demonstrações

 

5.7     Dentro dessa abordagem de duas demonstrações, a demonstração do resultado do exercício deve apresentar, no mínimo, e obedecendo à legislação vigente, as contas a seguir enunciadas que apresentem valores, com o lucro líquido ou prejuízo como última linha.

 

(a)   receitas;

(b)  custo dos produtos, das mercadorias ou dos serviços vendidos;

(c)   lucro bruto;

(d)  despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais;

(e)   parcela do resultado de investimento em coligadas (ver Seção 14 Investimento em Controlada e em Coligada) e empreendimentos controlados em conjunto (ver Seção 15 Investimento em Empreendimento Controladoem Conjunto (Joint Venture)), contabilizada pelo método de equivalência patrimonial;

(f)   resultado antes das receitas e despesas financeiras;

(g)  despesas e receitas financeiras;

(h)  resultado antes dos tributos sobre o lucro;

(i)    despesa com tributos sobre o lucro excluindo o tributo alocado nos itens (k) deste item e (a) e (b) do item 5.7A (ver item 29.27);

(j)    resultado líquido das operações continuadas;

(k)  valor líquido dos seguintes itens:

                                               (i)        resultado líquido após tributos das operações descontinuadas; 

                                              (ii)       resultado após os tributos decorrente da mensuração ao valor justo menos despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do grupo de ativos à disposição para venda que constituem a unidade operacional descontinuada; 

(l)    resultado líquido do período.

 

 

5.7A A demonstração do resultado abrangente deve começar com o resultado do período como primeira linha, transposto da demonstração do resultado, e evidenciar, no mínimo, as contas que apresentem valores nos itens a seguir:

 

(a)   cada item de outros resultados abrangentes (ver item 5.4(b) classificado por natureza;

(b)  parcela dos outros resultados abrangentes de coligadas, controladas e controladas em conjunto, contabilizada pelo método de equivalência patrimonial; 

(c)   resultado abrangente total.

 

Exigências aplicáveis

 

5.8     De acordo com esta Norma, os efeitos de correção de erros e mudanças de práticas contábeis são apresentados como ajustes retrospectivos de períodos anteriores ao invés de como parte do resultado do período em que surgiram (ver Seção 10).

 

5.9     A entidade deve apresentar contas adicionais, cabeçalhos e subtotais na demonstração do resultado abrangente e na demonstração do resultado do exercício, quando essa apresentação for relevante para o entendimento do desempenho financeiro da entidade.

 

5.10   A entidade não deve apresentar ou descrever qualquer item de receita ou despesa como “item extraordinário” na demonstração do resultado ou na demonstração do resultado abrangente, ou em notas explicativas.

 

Análise da despesa

 

5.11   A entidade deve apresentar uma análise das despesas utilizando uma classificação baseada na natureza dessas despesas, ou na função dessas despesas dentro da entidade, devendo eleger o critério que forneça informações confiáveis e mais relevantes; a legislação brasileira leva à apresentação por função.

 

Análise de despesa por natureza

 

(a)   De acordo com esse método de classificação, as despesas são agregadas na demonstração do resultado de acordo com sua natureza (por exemplo, depreciações, compras de materiais, despesas com transporte, benefícios a empregados e despesas com publicidade), e não são realocadas entre as várias funções dentro da entidade.

 

 

Análise de despesa por função

 

(b)  De acordo com esse método de classificação, as despesas são agregadas de acordo com sua função, como parte do custo dos produtos e serviços vendidos, por exemplo, das despesas de distribuição ou das atividades administrativas. No mínimo, a entidade divulga seu custo dos produtos ou serviços vendidos, de acordo com esse método, separadamente de outras despesas.

 

 

Seção 6

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados

 

Alcance desta seção

 

6.1     Esta seção dispõe sobre as exigências para a apresentação das mutações no patrimônio líquido da entidade para um período tanto na demonstração das mutações do patrimônio líquido quanto, caso condições específicas forem atendidas e a entidade opte, na demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados.

 

Demonstração das mutações do patrimônio líquido

 

Objetivo

 

6.2     A demonstração das mutações do patrimônio líquido apresenta o resultado da entidade para um período contábil, os itens de receita e despesa reconhecidos diretamente no patrimônio líquido no período, os efeitos das mudanças de práticas contábeis e correção de erros reconhecidos no período, os valores investidos pelos proprietários e os dividendos e outras distribuições para os proprietários durante o período. 

 

Informação a ser apresentada na demonstração das mutações do patrimônio líquido

 

6.3     A entidade deve apresentar a demonstração das mutações do patrimônio líquido contendo:

 

(a)   o resultado e os outros resultados abrangentes do período, demonstrando separadamente o montante total atribuível aos proprietários da entidade controladora e a participação dos não controladores;

(b)  para cada componente do patrimônio líquido, os efeitos da aplicação retrospectiva ou correção retrospectiva reconhecida de acordo com a Seção 10 Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro;

(c)   para cada componente do patrimônio líquido, a conciliação entre o saldo no início e no final do período, evidenciando separadamente as alterações decorrentes:

 

                                                        (i)        do resultado do período;

                                                       (ii)       de cada item dos outros resultados abrangentes;

                                                      (iii)      dos valores de investimentos realizados pelos proprietários, e dividendos e outras distribuições para eles, demonstrando separadamente ações ou quotas emitidas, de transações com ações ou quotas em tesouraria, de dividendos e outras distribuições aos proprietários, e de alterações nas participações em controladas que não resultem em perda de controle.

 

Demonstração de lucros ou prejuízos acumulados

 

Objetivo

 

6.4     A demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados apresenta o resultado da entidade e as alterações nos lucros ou prejuízos acumulados para o período de divulgação. O item 3.18 permite que a entidade apresente a demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados no lugar da demonstração do resultado abrangente e da demonstração das mutações do patrimônio líquido, se as únicas alterações no seu patrimônio líquido durante os períodos para os quais as demonstrações contábeis são apresentadas derivarem do resultado, de pagamento de dividendos ou de outra forma de distribuição de lucro, correção de erros de períodos anteriores, e de mudanças de políticas contábeis.

 

Informação a ser apresentada na demonstração de lucros ou prejuízos acumulados

 

6.5     A entidade deve apresentar, na demonstração de lucros ou prejuízos acumulados, os seguintes itens, adicionalmente às informações requeridas pela Seção 5 Demonstração do Resultado e Demonstração do Resultado Abrangente:

 

(a)   lucros ou prejuízos acumulados no início do período contábil;

(b)  dividendos ou outras formas de lucro declarados e pagos ou a pagar durante o período;

(c)   ajustes nos lucros ou prejuízos acumulados em razão de correção de erros de períodos anteriores;

(d)  ajustes nos lucros ou prejuízos acumulados em razão de mudanças de práticas contábeis;

(e)   lucros ou prejuízos acumulados no fim do período contábil.

 

 

 

 

Seção 7

Demonstração dos Fluxos de Caixa

 

Alcance desta seção

 

7.1     Esta seção dispõe sobre as informações que devem ser apresentadas na demonstração dos fluxos de caixa e como apresentá-las. A demonstração dos fluxos de caixa fornece informações acerca das alterações no caixa e equivalentes de caixa da entidade para um período contábil, evidenciando separadamente as mudanças nas atividades operacionais, nas atividades de investimento e nas atividades de financiamento.

 

Equivalentes de caixa 

 

7.2     Equivalentes de caixa são aplicações financeiras de curto prazo, de alta liquidez, que são mantidas com a finalidade de atender a compromissos de caixa de curto prazo e não para investimento ou outros fins. Portanto, um investimento normalmente qualifica-se como equivalente de caixa apenas quando possui vencimento de curto prazo, de cerca de três meses ou menos da data de aquisição. Saldos bancários a descoberto decorrentes de empréstimos obtidos por meio de instrumentos como cheques especiais ou contas-correntes são geralmente considerados como atividades de financiamento similares aos empréstimos. Entretanto, se eles são exigíveis contra apresentação e formam uma parte integral da administração do caixa da entidade, devem ser considerados como componentes do caixa e equivalentes de caixa.

 

Informação a ser apresentada na demonstração dos fluxos de caixa

 

7.3     A entidade deve apresentar a demonstração dos fluxos de caixa que apresente os fluxos de caixa para o período de divulgação classificados em atividades operacionais, atividades de investimento e atividades de financiamento.

 

Atividades operacionais

 

7.4     Atividades operacionais são as principais atividades geradoras de receita da entidade. Portanto, os fluxos de caixa decorrentes das atividades operacionais geralmente derivam de transações e de outros eventos e condições que entram na apuração do resultado. Exemplos de fluxos de caixa que decorrem das atividades operacionais são:

 

(a)   recebimentos de caixa pela venda de mercadorias e pela prestação de serviços;

(b)  recebimentos de caixa decorrentes de royalties, honorários, comissões e outras receitas;

(c)   pagamentos de caixa a fornecedores de mercadorias e serviços;

(d)  pagamentos de caixa a empregados e em conexão com a relação empregatícia;

(e)   pagamentos ou restituição de tributos sobre o lucro, a menos que possam ser especificamente identificados com as atividades de financiamento ou de investimento;

(f)   recebimentos e pagamentos de investimento, empréstimos e outros contratos mantidos com a finalidade de negociação, que são similares aos estoques adquiridos especificamente para revenda.

 

          Algumas transações, como a venda de item do ativo imobilizado por entidade industrial, podem resultar em ganho ou perda que é incluído na apuração do resultado. Entretanto, os fluxos de caixa relativos a tais transações são fluxos de caixa provenientes de atividades de investimento.

 

Atividades de investimento

 

7.5     Atividades de investimento são a aquisição ou alienação de ativos de longo prazo e outros investimentos não incluídos em equivalentes de caixa.  Exemplos de fluxos de caixa que decorrem das atividades de investimento são:

 

(a)   pagamentos de caixa para aquisição de ativo imobilizado (incluindo os ativos imobilizados construídos internamente), ativos intangíveis e outros ativos de longo prazo;

(b)  recebimentos de caixa resultantes da venda de ativo imobilizado, intangível e outros ativos de longo prazo;

(c)   pagamentos para aquisição de instrumentos de dívida ou patrimoniais de outras entidades e participações societárias em empreendimentos controlados em conjunto (exceto desembolsos referentes a títulos considerados como equivalentes de caixa ou mantidos para negociação ou venda);

(d)  recebimentos de caixa resultantes da venda de instrumentos de dívida ou patrimoniais de outras entidades e participações societárias em empreendimentos controlados em conjunto (exceto recebimentos referentes a títulos considerados como equivalentes de caixa ou mantidos para negociação ou venda);

(e)   adiantamentos de caixa e empréstimos concedidos a terceiros;

(f)   recebimentos de caixa por liquidação de adiantamentos e amortização de empréstimos concedidos a terceiros;

(g)  pagamentos de caixa por contratos futuros, contratos a termo, contratos de opção e contratos de swap, exceto quando tais contratos forem mantidos para negociação ou venda, ou os pagamentos forem classificados como atividades de financiamento; 

(h)  recebimentos de caixa derivados de contratos futuros, contratos a termo, contratos de opção e contratos de swap, exceto quando tais contratos forem mantidos para negociação ou venda, ou os recebimentos forem classificados como atividades de financiamento. 

 

          Quando um contrato é contabilizado como contrato de proteção (hedge) (ver Seção 12 Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros), a entidade deve classificar os fluxos de caixa do contrato da mesma maneira que os fluxos de caixa do item sendo protegido.

 

Atividades de financiamento

 

7.6     Atividades de financiamento são as atividades que resultam das alterações no tamanho e na composição do patrimônio líquido e dos empréstimos da entidade.  Exemplos de fluxos de caixa que decorrem das atividades de financiamento são:

 

(a)   caixa recebido pela emissão de ações ou quotas ou outros instrumentos patrimoniais;

(b)  pagamentos de caixa a investidores para adquirir ou resgatar ações ou quotas da entidade;

(c)   caixa recebido pela emissão de debêntures, empréstimos, títulos de dívida, hipotecas e outros empréstimos de curto e longo prazos;

(d)  pagamentos para amortização de empréstimo;

(e)   pagamentos de caixa por um arrendatário para redução do passivo relativo a arrendamento mercantil (leasing) financeiro.

 

Divulgação dos fluxos de caixa das atividades operacionais

 

7.7     A entidade deve apresentar os fluxos de caixa das atividades operacionais usando:

 

(a)   o método indireto, segundo o qual o resultado é ajustado pelos efeitos das transações que não envolvem caixa, quaisquer diferimentos ou outros ajustes por competência sobre recebimentos ou pagamentos operacionais passados ou futuros, e itens de receita ou despesa associados com fluxos de caixa das atividades de investimento ou de financiamento; ou

(b)  o método direto, segundo o qual as principais classes de recebimentos brutos de caixa e pagamentos brutos de caixa são divulgadas.

 

Método indireto

 

7.8     Pelo método indireto, o fluxo de caixa líquido das atividades operacionais é determinado ajustando-se o resultado quanto aos efeitos de:

 

(a)    mudanças ocorridas nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar durante o período;

(b)  itens que não afetam o caixa, tais como depreciação, provisões, tributos diferidos, receitas (despesas) contabilizadas pela competência, mas ainda não recebidas (pagas), ganhos e perdas de variações cambiais não realizadas, lucros de coligadas e controladas não distribuídos, participação de não controladores; e

(c)   todos os outros itens cujos efeitos sobre o caixa sejam decorrentes das atividades de investimento ou de financiamento.

 

Método direto

 

7.9     Pelo método direto, o fluxo de caixa líquido das atividades operacionais é apresentado por meio da divulgação das principais classes de recebimentos e pagamentos brutos de caixa. Tal informação pode ser obtida:

 

(a)   dos registros contábeis da entidade; ou

(b)  ajustando-se as vendas, os custos dos produtos e serviços vendidos e outros itens da demonstração do resultado e do resultado abrangente referentes a:

 

                                                        (i)        mudanças ocorridas nos estoques e nas contas operacionais a receber e a pagar durante o período;

                                                       (ii)       outros itens que não envolvem caixa; e

                                                      (iii)      outros itens cujos efeitos no caixa sejam decorrentes dos fluxos de caixa de financiamento ou investimento.

 

7.9A É incentivada a apresentação da conciliação entre o resultado líquido e o fluxo de caixa das atividades operacionais.

 

Divulgação dos fluxos de caixa das atividades de investimento e financiamento

 

7.10   A entidade deve apresentar separadamente as principais classes de recebimentos brutos e de pagamentos brutos decorrentes das atividades de investimento e de financiamento. Os fluxos de caixa agregados derivados da aquisição ou alienação de controladas ou outras unidades de negócios devem ser apresentados separadamente e classificados como atividades de investimento.

 

Fluxos de caixa em moeda estrangeira

 

7.11   A entidade deve registrar os fluxos de caixa decorrentes de transações em moeda estrangeira na moeda funcional da entidade, convertendo o montante em moeda estrangeira para a moeda funcional utilizando a taxa cambial na data do fluxo de caixa.

 

7.12   A entidade deve converter os fluxos de caixa da controlada no exterior para sua moeda funcional, utilizando a taxa cambial na data dos fluxos de caixa.

 

7.13   Ganhos e perdas não realizados resultantes de mudanças nas taxas de câmbio de moedas estrangeiras não são fluxos de caixa. Entretanto, para conciliar o caixa e os equivalentes de caixa no início e no fim do período, o efeito das mudanças nas taxas de câmbio sobre o caixa e equivalentes de caixa, mantidos ou devidos em moeda estrangeira, deve ser apresentado na demonstração dos fluxos de caixa. Portanto, a entidade deve recalcular o caixa e os equivalentes de caixa mantidos durante o período de divulgação (tais como valores em moeda estrangeira mantidos e contas bancárias em moedas estrangeiras) pela taxa de câmbio do final do período. A entidade deve apresentar os ganhos e perdas não realizados resultantes separadamente para os fluxos de caixa das atividades operacionais, de investimento e de financiamento.

 

Juros e dividendos (ou outras formas de distribuição de lucro)

 

7.14   A entidade deve apresentar os fluxos de caixa referentes a juros e dividendos (ou outra forma de distribuição de lucro) recebidos e pagos separadamente. A entidade deve classificar os fluxos de caixa de maneira consistente, de período a período, como decorrentes das atividades operacionais, de investimento ou de financiamento.

 

7.15   A entidade pode classificar os juros pagos e os juros e dividendos e outras distribuições de lucro recebidos como fluxos de caixa operacionais porque eles estão incluídos no resultado. Alternativamente, a entidade pode classificar os juros pagos e os juros e dividendos e outras distribuições de lucro recebidos como fluxos de caixa de financiamento e fluxos de caixa de investimento respectivamente, porque são custos de obtenção de recursos financeiros ou retorno sobre investimentos.

 

7.16   A entidade pode classificar os dividendos ou outras distribuições de lucro pagos como fluxos de caixa de financiamento porque são custos de obtenção de recursos financeiros. Alternativamente, a entidade pode classificar os dividendos ou outras distribuições de lucros pagos como componente dos fluxos de caixa das atividades operacionais porque eles são pagos a partir dos fluxos de caixa operacionais.

 

Tributos sobre o lucro

 

7.17   A entidade deve apresentar separadamente os fluxos de caixa derivados dos tributos sobre o lucro e deve classificá-los como fluxos de caixa das atividades operacionais a não ser que eles possam ser especificamente identificados com as atividades de investimento e financiamento. Quando os fluxos de caixa derivados dos tributos forem alocados para mais de uma classe de atividade, a entidade deve evidenciar o valor total de tributos pagos.

 

Transação que não envolve caixa

 

7.18   A entidade deve excluir as transações de investimento e financiamento que não envolvam o uso de caixa ou equivalentes de caixa da demonstração dos fluxos de caixa. A entidade deve evidenciar tais transações em outra parte das demonstrações contábeis de maneira a fornecer todas as informações relevantes acerca dessas atividades de investimento e financiamento.

 

7.19   Muitas atividades de investimento e de financiamento não possuem impacto direto nos fluxos de caixa correntes, embora elas afetem a estrutura de capital e de ativos da entidade. A exclusão das transações que não envolvem caixa da demonstração dos fluxos de caixa é consistente com o objetivo dessa demonstração porque esses itens não envolvem fluxos de caixa no período corrente. Exemplos de transações que não envolvem o caixa são:

 

(a)   aquisição de ativos assumindo diretamente o passivo relacionado ou por meio de arrendamento financeiro (leasing);

(b)  aquisição de entidade por meio de emissão de ações;

(c)   conversão de dívida em capital.

 

Componentes de caixa e equivalentes de caixa

 

7.20   A entidade deve apresentar os componentes de caixa e equivalentes de caixa e deve, também, apresentar uma conciliação dos valores divulgados na demonstração dos fluxos de caixa com os itens equivalentes apresentados no balanço patrimonial. Entretanto, a entidade não necessita apresentar essa conciliação se os valores de caixa e equivalentes de caixa apresentados na demonstração dos fluxos de caixa forem idênticos aos valores descritos similarmente no balanço patrimonial.

 

Outras divulgações

 

7.21   A entidade deve divulgar, juntamente com um comentário da administração, os valores dos saldos relevantes de caixa e equivalentes de caixa mantidos pela entidade que não estejam disponíveis para uso da entidade. Caixa e equivalentes de caixa mantidos pela entidade podem não estar disponíveis para uso da entidade em razão, entre outras, de controles cambiais ou restrições legais.

 

Seção 8

Notas Explicativas às Demonstrações Contábeis

 

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8.1     Esta seção dispõe sobre os princípios subjacentes às informações que devem ser apresentadas nas notas explicativas às demonstrações contábeis e como apresentá-las. As notas explicativas contêm informações adicionais àquelas apresentadas no balanço patrimonial, na demonstração do resultado, na demonstração do resultado abrangente, na demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados (se apresentada), na demonstração das mutações do patrimônio líquido e na demonstração dos fluxos de caixa. As notas explicativas fornecem descrições narrativas e detalhes de itens apresentados nessas demonstrações e informações acerca de itens que não se qualificam para reconhecimento nessas demonstrações. Adicionalmente às exigências desta seção, quase todas as outras seções desta Norma exigem divulgações que são normalmente apresentadas nas notas explicativas.

 

Estrutura das notas explicativas

 

8.2     As notas explicativas devem:

 

(a)   apresentar informações acerca das bases de elaboração das demonstrações contábeis e das práticas contábeis específicas utilizadas, de acordo com os itens 8.5 e 8.7;

(b)  divulgar as informações exigidas por esta Norma que não tenham sido apresentadas em outras partes das demonstrações contábeis; e

(c)   prover informações que não tenham sido apresentadas em outras partes das demonstrações contábeis, mas que sejam relevantes para compreendê-las.

 

8.3     A entidade deve, tanto quanto seja praticável, apresentar as notas explicativas de forma sistemática. A entidade deve indicar em cada item das demonstrações contábeis a referência com a respectiva informação nas notas explicativas.

 

8.4     A entidade normalmente apresenta as notas explicativas na seguinte ordem:

 

(a)   declaração de que as demonstrações contábeis foram elaboradas em conformidade com esta Norma (ver item 3.3);

(b)  resumo das principais práticas contábeis utilizadas (ver item 8.5);

(c)   informações de auxílio aos itens apresentados nas demonstrações contábeis, na ordem em que cada demonstração é apresentada, e na ordem em que cada conta é apresentada na demonstração; e

(d)  quaisquer outras divulgações.

Divulgação das práticas contábeis

 

8.5     A entidade deve divulgar no resumo das principais práticas contábeis:

 

(a)   a base de mensuração utilizada na elaboração das demonstrações contábeis;

(b)  as outras práticas contábeis utilizadas que sejam relevantes para a compreensão das demonstrações contábeis.

 

Informação sobre julgamento

 

8.6     A entidade deve divulgar, no resumo das principais práticas contábeis ou em outras notas explicativas, os julgamentos, separadamente daqueles envolvendo estimativas (ver item 8.7), que a administração utilizou no processo de aplicação das práticas contábeis da entidade e que possuem efeito mais significativo nos valores reconhecidos nas demonstrações contábeis.

 

Informação sobre as principais fontes de incerteza das estimativas

 

8.7     A entidade deve divulgar, nas notas explicativas, informações sobre os principais pressupostos relativos ao futuro, e outras fontes importantes de incerteza das estimativas na data de divulgação, que tenham risco significativo de provocar modificação material nos valores contabilizados de ativos e passivos durante o próximo exercício financeiro. Com respeito a esses ativos e passivos, as notas explicativas devem incluir detalhes sobre:

 

(a)   sua natureza; e

(b)  seus valores contabilizados ao final do período de divulgação.

 

 

Seção 9

Demonstrações Consolidadas e Separadas

 

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9.1     Esta seção define as circunstâncias para as quais a entidade deve apresentar demonstrações contábeis consolidadas e os procedimentos para elaborar essas demonstrações. Esta seção também inclui instruções para elaboração de demonstrações contábeis separadas e demonstrações contábeis combinadas.

 

 

Exigência de apresentação de demonstrações contábeis consolidadas

 

9.2     Exceto quando permitido ou exigido pelo item 9.3, a entidade controladora deve apresentar demonstrações contábeis consolidadas nas quais ela consolida seus investimentos em controladas, de acordo com esta Norma. As demonstrações contábeis consolidadas devem incluir todas as controladas da controladora. 

 

9.3     A entidade controladora não necessita apresentar demonstrações contábeis consolidadas se:

 

(a)   ambas as condições abaixo forem atendidas:

 

                                                        (i)        a entidade controladora é ela própria uma controlada; e 

                                                       (ii)       sua controladora final (ou qualquer controladora intermediária) produzir demonstrações contábeis de finalidade geral consolidadas, em conformidade com o conjunto completo de normas ou com esta Norma; ou

 

(b)  a entidade não possui controladas, exceto por aquela adquirida com a finalidade de venda ou desinvestimento dentro de um ano. A entidade controladora deve contabilizar tal controlada:

 

                                                        (i)        pelo valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas no resultado, caso o valor justo das ações possa ser mensurado de maneira confiável; ou

                                                       (ii)       caso contrário, pelo custo menos redução ao valor recuperável (ver item 11.14(c)).

 

9.4     Uma controlada é a entidade que é controlada pela controladora. Controle é o poder de governar as políticas operacionais e financeiras da entidade de forma a obter benefícios de suas atividades. Se a entidade criou uma sociedade de propósito especifico (SPE) para atingir um objetivo específico e bem definido, a entidade deve consolidar a SPE quando a essência do relacionamento indicar que a SPE é controlada pela entidade (ver itens 9.10 a 9.12).

 

9.5     Supõe-se que o controle existe quando a controladora possui, direta, ou indiretamente por meio de controladas, mais da metade do poder de voto da entidade. Essa suposição pode ser afastada em circunstâncias excepcionais, caso possa ser demonstrado claramente que tal propriedade não constitui controle. Controle também existe quando a controladora possui metade ou menos do poder de voto da entidade, mas possui:

 

(a)   poder sobre mais da metade dos direitos de voto em razão de acordo com outros investidores; 

(b)  poder para governar as políticas operacionais e financeiras da entidade conforme estatuto ou acordo;

(c)   poder para indicar ou remover a maioria dos membros do conselho de administração ou órgão de administração equivalente e controlar a entidade por meio desse conselho ou órgão; ou

(d)  poder para obter a maioria dos votos nas reuniões do conselho de administração ou órgão de administração equivalente e controlar a entidade por meio desse conselho ou órgão.

 

9.6     O controle também pode ser alcançado pela titularidade de opções e instrumentos conversíveis que podem ser imediatamente exercidos ou por possuir preposto com competência para direcionar as atividades para o beneficio da entidade controladora.

 

9.7     Uma controlada não deve ser excluída da consolidação simplesmente porque o investidor é uma organização investidora de risco ou entidade similar.

 

9.8     Uma controlada não deve ser excluída da consolidação porque suas atividades são distintas das atividades das outras entidades incluídas na consolidação. Informações relevantes são fornecidas por meio da consolidação de tais controladas e divulgação de informações adicionais nas demonstrações contábeis consolidadas acerca das diferentes atividades operacionais das controladas.

 

9.9     Uma controlada não deve ser excluída da consolidação porque opera em jurisdição que impõe restrições sobre a transferência de caixa ou outros ativos para fora da sua jurisdição.

 

Sociedade de propósito específico

 

9.10   A entidade pode ser criada para atingir um propósito específico (tais como efetivar um arrendamento mercantil, desenvolver atividades de pesquisa e desenvolvimento ou securitizar ativos financeiros). Tal SPE pode ser criada sob a forma de corporação, “trust”, sociedade, ou entidade não incorporada. Geralmente, as SPEs são criadas com arranjos legais que impõem exigências rigorosas sobre suas operações.

 

9.11   A entidade deve elaborar demonstrações contábeis consolidadas que incluem quaisquer SPEs que sejam suas controladas. Além das circunstâncias descritas no item 9.5, as seguintes circunstâncias podem indicar que a entidade controla uma SPE (essa não é uma lista exaustiva):

 

(a)   as atividades da SPE estão sendo conduzidas pela entidade de acordo suas necessidades de negócios específicas;

(b)  a entidade detém o poder final na tomada de decisão sobre as atividades da SPE, mesmo que as decisões do dia-dia tenham sido delegadas;

(c)   a entidade detém os direitos de obter a maioria dos benefícios da SPE e, portanto, pode estar exposta aos riscos decorrentes das atividades da SPE;

(d)  a entidade retém a maioria dos riscos residuais ou de propriedade relacionados à SPE ou seus ativos.

 

9.12   Os itens 9.10 e 9.11 não se aplicam aos planos de benefícios pós-emprego ou outros planos de benefícios a empregados de longo prazo, para os quais se aplicam a Seção 28 Benefícios a Empregados.

 

Procedimentos de consolidação

 

9.13   As demonstrações contábeis consolidadas apresentam informações contábeis sobre o grupo como uma única entidade econômica. Na elaboração das demonstrações contábeis consolidadas, a entidade deve:

 

(a)   combinar as suas demonstrações contábeis com as das controladas linha a linha, somando itens como ativos, passivos, patrimônio líquido, receita e despesa;

(b)  eliminar o valor contabilizado de investimento da controladora em cada controlada e a participação da controladora no patrimônio líquido de cada controlada;

(c)   mensurar e apresentar a participação dos acionistas ou sócios não controladores no resultado das controladas consolidadas separadamente da participação dos proprietários da controladora para o período de divulgação; e

(d)  mensurar e apresentar a participação dos acionistas ou sócios não controladores no patrimônio líquido das controladas consolidadas, separadamente do patrimônio líquido da controladora relativos a eles. A participação dos não controladores no patrimônio líquido da entidade consiste de:

 

                                                        (i)        o montante dessa participação na data original da combinação, calculada de acordo com a Seção 19 Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill); e

 

                                                       (ii)       a quota de participação nas mudanças no patrimônio líquido desde a data da combinação.

 

9.14   As proporções do resultado e nas mudanças no patrimônio líquido alocadas para os proprietários da controladora e para a participação dos não controladores são determinadas com base na participação da propriedade existente e não refletem o possível exercício ou conversão de opções ou instrumentos conversíveis.

 

Transações e saldos dentro do grupo econômico

 

9.15   Transações e saldos dentro do grupo econômico, incluindo receitas, despesas e distribuições de lucro, são eliminados completamente. Lucros e prejuízos resultantes de transações dentro do grupo econômico que estão reconhecidos como ativos, tais como estoques e ativo imobilizado, são eliminados completamente. Prejuízos dentro do mesmo grupo econômico podem indicar uma desvalorização que exige reconhecimento nas demonstrações contábeis consolidadas (ver Seção 27 Redução ao Valor Recuperável de Ativos). A seção 29 Tributos sobre o Lucro se aplica as diferenças temporárias que surgem da eliminação dos lucros e prejuízos resultantes das transações dentro do grupo econômico. (Para mais detalhes sobre as técnicas de consolidação consultar a Interpretação Técnica ITG 09 – Demonstrações Contábeis Individuais, Demonstrações Separadas, Demonstrações Consolidadas e Aplicação do Método de Equivalência Patrimonial).

  

Data de divulgação uniforme

 

9.16   As demonstrações contábeis da controladora e de suas controladas utilizadas na elaboração das demonstrações contábeis consolidadas devem ser elaboradas na mesma data de divulgação, a não ser que isso seja impraticável. Uma Nota Explicativa deve ser incluída indicando o motivo pelo qual as demonstrações são apresentadas em datas distintas, conforme item 9.23 (c). Essa defasagem não poderá exceder a dois meses.

 

Práticas contábeis uniformes

 

9.17   As demonstrações contábeis consolidadas devem ser elaboradas por meio da utilização de práticas contábeis uniformes para transações e outros eventos e condições similares em circunstâncias similares. Se um membro do grupo econômico utilizar práticas contábeis distintas daquelas adotadas nas demonstrações consolidadas para transações e eventos similares em circunstâncias similares, ajustes apropriados devem ser realizados nas suas demonstrações contábeis no processo de elaboração das demonstrações contábeis consolidadas.

 

Aquisição e alienação de controladas

 

9.18   As receitas e despesas da controlada são incluídas nas demonstrações contábeis consolidadas a partir da data de aquisição. As receitas e despesas da controlada são incluídas nas demonstrações contábeis consolidadas até a data na qual a controladora deixe de controlar a controlada. A diferença entre os rendimentos provenientes da alienação da controlada e seu valor contabilizado na data da alienação, excluindo o valor cumulativo de quaisquer diferenças relacionadas a uma controlada no exterior reconhecidas no patrimônio líquido de acordo com a Seção 30 Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis, é reconhecida na demonstração consolidada do resultado como ganho ou perda na alienação da controlada.

 

9.19   Se a entidade deixar de ser controlada, mas o investidor (antigo controlador) continuar mantendo o investimento na antiga controlada, esse investimento deve ser contabilizado como ativo financeiro de acordo com a Seção 11 Instrumentos Financeiros Básicos ou Seção 12 Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros a partir da data em que a entidade deixe de ser uma controlada, desde que ela não se torne uma coligada (para qual se aplica a Seção 14 Investimento em Controlada e Coligada) ou entidade controlada em conjunto (para qual se aplica a Seção 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture)). O valor contabilizado do investimento na data em que a entidade deixe de ser uma controlada deve ser considerado como custo para mensuração inicial do ativo financeiro.

 

Participação dos não controladores nas controladas

 

9.20   A entidade deve apresentar a participação dos não controladores no balanço patrimonial consolidado dentro do patrimônio líquido, separadamente do patrimônio líquido dos proprietários da controladora, conforme exigido pelo item 4.2(q).

 

9.21   A entidade deve divulgar a participação dos não controladores no resultado do grupo econômico, na demonstração do resultado e na demonstração do resultado abrangente, separadamente, conforme exigido pelo item 5.6.

 

9.22   O resultado e cada componente de outros resultados abrangentes devem ser atribuídos aos proprietários da controladora e à participação dos não controladores. O resultado abrangente total deve ser atribuído aos proprietários da controladora e à participação dos não controladores, mesmo se isso resultar na participação dos não controladores com saldo deficitário.

 

Divulgação nas demonstrações consolidadas

 

9.23   As seguintes divulgações devem ser feitas nas demonstrações contábeis consolidadas:

 

(a)   o fato que as demonstrações são consolidadas;

(b)  a base para conclusão de que o controle existe quando a controladora não possui diretamente ou indiretamente por meio de controladas, mais da metade do poder de voto;

(c)   qualquer diferença entre a data de divulgação das demonstrações contábeis da controladora e de suas controladas utilizadas na elaboração das demonstrações contábeis consolidadas;

(d)  a natureza e a extensão de quaisquer restrições significativas (por exemplo, resultantes de contratos de empréstimos ou exigências regulatórias) quanto à habilidade das controladas transferirem recursos para a entidade controladora na forma de dividendos ou outras distribuições de lucro em espécie ou de amortizar dívidas.

 

Demonstrações separadas

 

Apresentação de demonstrações separadas

 

9.24   O item 9.2 exige que a controladora apresente demonstrações contábeis consolidadas. Esta Norma não exige que a controladora apresente suas demonstrações contábeis separadas ou as das controladas individuais.

 

9.25   As demonstrações contábeis da entidade que não possui controlada não são demonstrações contábeis separadas. Portanto, a entidade que não é uma controladora, mas que é uma investidora em coligada ou possui participação empreendedora em empreendimento controlado em conjunto apresenta suas demonstrações contábeis de acordo com a Seção 14 ou Seção 15, conforme apropriado. Essas entidades também podem escolher apresentar demonstrações contábeis separadas.

 

Escolha de práticas contábeis

 

9.26   Quando a controladora, a investidora em coligada, ou a empreendedora com participação em entidade controlada em conjunto elabora demonstrações contábeis separadas e as descreve como estando em conformidade com esta Norma, essas demonstrações devem atender a todas as exigências desta Norma.  A entidade deve adotar uma prática contábil para seus investimentos em controladas, coligadas, e entidades controladas em conjunto a fim de mensurá-los:

 

(a)   pelo custo menos redução ao valor recuperável; ou

(b)  pelo valor justo, com as mudanças nesse valor justo reconhecidas no resultado.

 

          A entidade deve adotar a mesma prática contábil para todos os investimentos da mesma classe (controladas, coligadas ou entidades sob controle conjunto), mas ela pode escolher diferentes práticas para diferentes classes.

 

Divulgação nas demonstrações separadas

 

9.27   Quando a controladora, a investidora em coligada, ou a empreendedora com participação em entidade sob controle conjunto elabora demonstrações separadas, essas demonstrações separadas devem evidenciar:

 

(a)   que as demonstrações são demonstrações contábeis separadas; e

(b)  a descrição dos métodos utilizados para contabilizar os investimentos em controladas, entidades controladas em conjunto e coligadas, e deve identificar as demonstrações contábeis consolidadas ou outras demonstrações contábeis primárias para qual elas se referem.

 

Demonstrações contábeis combinadas

 

9.28   Demonstrações contábeis combinadas são um único conjunto de demonstrações contábeis de duas ou mais entidades controladas por um único investidor.  Esta Norma não exige que sejam elaboradas demonstrações contábeis combinadas.

 

9.29   Se a entidade elaborar demonstrações contábeis combinadas e descrevê-las como em conformidade com esta Norma, essas demonstrações devem obedecer a todas as exigências desta Norma. Transações e saldos intercompanhias devem ser eliminados; lucros ou prejuízos resultantes de transações intercompanhias que estão reconhecidos nos ativos tais como estoques e ativo imobilizado devem ser eliminados; as demonstrações contábeis das entidades incluídas nas demonstrações contábeis combinadas devem ser elaboradas na mesma data de divulgação a não ser que isto seja impraticável; e práticas contábeis uniformes devem ser seguidas para transações e outros eventos similares em circunstâncias similares. 

 

Divulgação nas demonstrações combinadas

 

9.30 As demonstrações contábeis combinadas devem evidenciar as seguintes informações:

 

(a)   o fato de que as demonstrações contábeis são demonstrações contábeis combinadas;

(b)  o porquê da elaboração de demonstrações contábeis combinadas;

(c)   a base para determinação de quais entidades são incluídas nas demonstrações contábeis combinadas; 

(d)  a base para elaboração das demonstrações contábeis combinadas;

(e)   as divulgações de partes relacionadas exigidas pela Seção 33 Divulgação sobre Partes Relacionadas.

 

Seção 10

Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro

 

Alcance desta seção

 

10.1   Esta seção fornece orientação para a seleção e aplicação das políticas (práticas) contábeis usadas na elaboração de demonstrações contábeis.  Cobre, também, mudanças nas estimativas contábeis e correção de erros de demonstrações contábeis relativos a períodos anteriores.  

 

Seleção e aplicação das políticas contábeis

 

10.2   As políticas contábeis são princípios específicos, bases, convenções, regras e práticas, aplicados pela entidade na elaboração e apresentação de demonstrações contábeis.

 

10.3   Se esta Norma trata de transação específica, outro evento ou condição, a entidade deve aplicar esta Norma. Entretanto, a entidade não precisa seguir a exigência desta Norma se o efeito de sua aplicação não for relevante.

 

10.4   Se esta Norma não trata especificamente uma transação, outro evento ou condição, a administração da entidade deve usar seu julgamento no desenvolvimento e aplicação da prática contábil que resulte em informações que sejam:

 

(a)   relevantes às necessidades para a tomada de decisão econômica dos usuários; e

(b)  confiáveis, no sentido de que as demonstrações contábeis:

 

                                                        (i)        representem adequadamente a posição patrimonial e financeira, o desempenho e os fluxos de caixa da entidade;

                                                       (ii)        reflitam a substância econômica das transações, de outros eventos e condições, e não meramente sua forma legal;

                                                      (iii)      sejam neutros, isto é, sem distorção ou tendenciosidade;

                                                      (iv)      sejam prudentes; e

                                                       (v)       sejam completos em todos os aspectos relevantes.

 

10.5   Ao fazer o julgamento descrito no item 10.4, a administração deve fazer referência, e considerar a aplicabilidade, às seguintes fontes, em ordem decrescente:

 

(a)   as exigências e orientação desta Norma, lidando com questões semelhantes e relacionadas; e

(b)  as definições, critérios de reconhecimento e conceitos de mensuração para ativos, passivos, receitas e despesas, e os princípios globais da Seção 2 – Conceitos e Princípios Gerais.

 

10.6   Ao fazer o julgamento descrito no item 10.4, a administração pode considerar, também, as exigências e orientações das normas completas, lidando com questões semelhantes e relacionadas.

 

Consistência das políticas contábeis

 

10.7   A entidade deve selecionar e aplicar suas práticas contábeis consistentemente para transações semelhantes, outros eventos e condições, a menos que esta Norma exija ou permita, especificamente, a categorização de itens, para os quais práticas diferentes possam ser apropriadas. Se esta Norma exigir ou permitir tal categorização, uma prática contábil apropriada deve ser selecionada e aplicada consistentemente para cada categoria.

 

Mudança nas políticas contábeis

 

10.8   A entidade deve mudar uma prática contábil somente se a mudança:

 

(a)   for exigida por mudanças nesta Norma; ou

(b)  resultar em demonstrações contábeis que forneçam informação mais relevante e confiável sobre os efeitos de transações, de outros eventos ou condições, em relação à posição patrimonial e financeira, ao desempenho ou aos fluxos de caixa da entidade.

 

10.9   Os itens a seguir não constituem mudanças nas práticas contábeis:

 

(a)   aplicação de prática contábil para transações, outros eventos ou condições, que diferem, em substância, daqueles anteriormente ocorridos;

(b)  aplicação de nova prática contábil para transações, outros eventos ou condições, que não ocorreram anteriormente ou não eram relevantes;

(c)   mudança feita para o método do custo quando a mensuração confiável do valor justo não está mais disponível (ou vice-versa) para um ativo que deveria ou poderia ser avaliado, segundo esta Norma, com base no valor justo.

 

10.10   Se esta Norma permite a escolha de tratamento contábil (incluindo as bases de mensuração) para uma transação específica, ou outro evento ou condição, e a entidade muda sua escolha anterior, trata-se de mudança na prática contábil.

 

Aplicando mudanças nas políticas contábeis

 

10.11   A entidade deve contabilizar as mudanças de prática contábil da seguinte forma:

 

(a)   a entidade deve contabilizar uma mudança de prática contábil decorrente de mudança nas exigências desta Norma, segundo as condições das disposições transitórias, se houver, especificadas naquela emenda;

 

(b)  quando a entidade decide seguir a NBC TG 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração, em vez de seguir a Seção 11 – Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 – Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros, conforme permitido pelo item 11.2, e as exigências da NBC TG 38 mudam, a entidade deve explicar essa mudança na prática contábil de acordo com as condições de transição, especificadas na NBC TG 38; e

(c)   a entidade deve contabilizar todas as outras mudanças na prática contábil retrospectivamente (ver item 10.12).

 

Aplicação retrospectiva

 

10.12   Quando uma mudança na prática contábil é aplicada retrospectivamente, de acordo com o item 10.11, a entidade deve aplicar a nova prática contábil às informações comparativas de exercícios anteriores à data mais antiga para a qual é praticável, como se a nova prática contábil sempre tivesse sido aplicada.   Quando é impraticável determinar os efeitos, em um período único, de mudança na prática contábil sobre informações comparativas para um ou mais exercícios anteriores, a entidade deve aplicar a nova prática contábil aos valores contábeis dos ativos e passivos no início do exercício mais antigo para o qual a aplicação retrospectiva é praticável, que pode ser o exercício corrente, e fará o correspondente ajuste no saldo de abertura de cada componente afetado do patrimônio líquido para aquele exercício.

 

Divulgação de mudança na prática contábil

 

10.13   Quando uma alteração a esta Norma tem efeito sobre o exercício corrente ou quaisquer períodos anteriores, ou possa ter efeito sobre os exercícios futuros, a entidade divulga o seguinte:

 

(a)   a natureza da alteração na prática contábil;

(b)  para o exercício corrente e para cada período anterior apresentado, na medida do possível, o valor do ajuste de cada rubrica das demonstrações contábeis afetada;

(c)   o valor do ajuste relacionado aos exercícios anteriores aos apresentados, na medida do possível;

(d)  uma explicação, caso seja impraticável determinar os valores a serem divulgados em (b) ou (c) acima.

 

              As demonstrações contábeis de exercícios subsequentes não precisam repetir essas divulgações.

 

10.14   Quando uma mudança voluntária na prática contábil tem efeito sobre o exercício corrente, ou qualquer período anterior, a entidade divulga o seguinte:

 

(a)   a natureza da alteração na prática contábil;

(b)  os motivos do porque a aplicação da nova prática contábil fornece informações mais relevantes e confiáveis;

(c)   na medida do possível, o valor do ajuste de cada rubrica afetada nas demonstrações contábeis deve ser divulgado separadamente:

 

                                                        (i)        para o exercício corrente;

                                                       (ii)       para cada período anterior apresentado; e

                                                      (iii)      de modo agregado, para exercícios anteriores aos apresentados;

 

(d)  uma explicação caso seja impraticável determinar os valores a serem divulgados em (c) acima.

 

              As demonstrações contábeis de exercícios subsequentes não precisam repetir essas divulgações.

 

Mudança nas estimativas contábeis

 

10.15   Uma mudança na estimativa contábil é um ajuste do valor contábil de ativo ou passivo, ou do valor do consumo periódico de ativo decorrente da avaliação da posição corrente e esperada dos benefícios futuros e obrigações associadas com ativos e passivos. Alterações nas estimativas contábeis resultam de novas informações ou novos desenvolvimentos e, portanto, não são correção de erros. Quando é difícil diferenciar uma mudança na prática contábil de mudança em estimativa contábil, a mudança é tratada como mudança em estimativa contábil.

 

10.16   A entidade deve reconhecer o efeito de mudança em estimativa contábil, diferente de mudança à qual se aplica o item 10.17, prospectivamente incluindo-a no resultado no:

 

(a)   exercício da mudança, se a mudança afetar somente esse exercício; ou

(b)  exercício da mudança e exercícios futuros, se a mudança afetar ambos.

 

10.17   Na medida em que uma mudança na estimativa contábil gera mudanças nos ativos e passivos, ou está relacionada a um item do patrimônio líquido, a entidade deve reconhecê-la ajustando o valor contábil do item relacionado do ativo, passivo ou do patrimônio líquido, no exercício da mudança.

 

Divulgação de mudança na estimativa

 

10.18   A entidade deve divulgar a natureza de qualquer mudança em estimativa contábil, e o efeito dessa mudança sobre os ativos, passivos, receitas e despesas do exercício corrente.  Se a entidade conseguir estimar o efeito da mudança em um ou mais exercícios futuros, ela deve divulgar essa estimativa.

 

Retificação de erros de exercícios anteriores

 

10.19   Erros de exercícios anteriores são omissões e má apresentação nas demonstrações contábeis de um ou mais exercícios anteriores, decorrentes de falha no uso, ou de uso errôneo de informações confiáveis que:

 

(a)   estavam disponíveis quando as demonstrações contábeis daqueles exercícios foram autorizadas para emissão; e

(b)  poderiam ter sido obtidas e levadas em consideração na elaboração e apresentação daquelas demonstrações contábeis.

 

10.20   Tais erros incluem os efeitos de erros matemáticos, erros na aplicação das práticas contábeis, omissões ou interpretações erradas dos fatos, e fraude.

 

10.21   Na medida do possível, a entidade deve corrigir o erro material de exercício anterior, retrospectivamente, nas primeiras demonstrações contábeis autorizados para emissão após sua descoberta, por:

 

(a)   reapresentação dos valores comparativos para os exercícios anteriores apresentados em que o erro ocorreu; ou

(b)  se o erro ocorreu antes do período anterior mais antigo apresentado, recalculando o saldo inicial dos ativos, passivos e patrimônio líquido do período anterior mais antigo apresentado.

 

10.22   Quando é impraticável determinar, em um período específico, os efeitos de erro sobre as informações comparativas para um ou mais períodos anteriores apresentados, a entidade deve recalcular o saldo inicial dos ativos, passivos e patrimônio líquido do exercício mais antigo para o qual a reapresentação retrospectiva for possível (que pode ser o período corrente).

 

Divulgação de erros de exercício anterior

 

10.23   A entidade deve divulgar o seguinte sobre erros de exercícios anteriores:

 

(a)   a natureza do erro do período anterior;

(b)  para cada período anterior apresentado, na medida do possível, o valor da correção para cada rubrica das demonstrações contábeis afetada;

(c)   na medida do possível, o valor da correção no início do período anterior mais antigo apresentado;

(d)  uma nota explicativa, caso seja impraticável determinar os valores a serem divulgados em (b) ou (c) acima.

 

            As demonstrações contábeis de períodos subsequentes não precisam repetir essas divulgações.

 

 

Seção 11

Instrumentos Financeiros Básicos

 

Alcance das seções 11 e 12

 

11.1     A Seção 11 Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros, em conjunto, lidam com o reconhecimento, a reversão, a mensuração e a divulgação de instrumentos financeiros (ativos financeiros e passivos financeiros). A Seção 11 é aplicável a instrumentos financeiros básicos e é relevante a todas as entidades. A Seção 12 é aplicável a outros instrumentos e transações financeiras mais complexos. Se a entidade opera apenas com transações de instrumento financeiro básico, então a Seção 12 não é aplicável. Entretanto, mesmo aquelas entidades que operam apenas com instrumentos financeiros básicos, devem considerar o alcance da Seção 12 para se certificar de que são isentas.

 

Escolha da prática contábil

 

11.2     A entidade deve escolher aplicar entre:

 

(a)   as disposições integrais tanto da Seção 11 e da Seção 12 no total; ou

(b)  as disposições de reconhecimento e mensuração de instrumentos financeiros da NBC TG 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração e os requisitos de divulgação das Seções 11 e 12, para contabilizar todos os seus instrumentos financeiros.

 

            A escolha da entidade, de (a) ou (b), é uma escolha de política contábil. Os itens 10.8 a10.14 contêm os requisitos para determinar quando uma mudança na política contábil é apropriada, como tal mudança deve ser contabilizada e qual informação deve ser divulgada sobre a mudança na política contábil.

 

Introdução à seção 11

 

11.3     Um instrumento financeiro é um contrato que gera um ativo financeiro para a entidade, e um passivo financeiro ou instrumento patrimonial para outra entidade.

 

11.4     A seção 11 exige o método do custo amortizado para todos os instrumentos financeiros básicos, exceto para os investimentos em ações preferenciais não conversíveis e não resgatáveis, e ações ordinárias não resgatáveis, negociadas em mercados organizados ou cujo valor justo possa ser avaliado de forma confiável.

 

11.5     Os instrumentos financeiros básicos, dentro do alcance da Seção 11, são aqueles que satisfazem as condições do item 11.8.  Exemplos de instrumentos financeiros que normalmente satisfazem essas condições incluem:

 

(a)   caixa;

(b)  depósitos à vista e a prazo fixo, quando a entidade é o depositante; por exemplo, contas bancárias;

(c)   títulos e letras negociáveis;

(d)  contas, títulos e empréstimos a receber e a pagar;

(e)   títulos de dívida e instrumentos semelhantes;

(f)   investimentos em ações preferenciais não conversíveis e em ações ordinárias e ações preferenciais não resgatáveis;

(g)  compromissos para receber empréstimo se o compromisso não puder ser quitado em caixa.

 

11.6     Exemplos de instrumentos financeiros que, normalmente, não satisfazem as condições do item 11.8, e encaixam-se, portanto, no alcance da Seção 12, incluem:

 

(a)   títulos mobiliários lastreados em ativos, tais como hipotecas garantidas, contratos de recompra e pacotes de recebíveis garantidos;

(b)  opções, direitos, garantias, contratos a termo, contratos futuros e swaps de taxa de juros, que podem ser quitados em caixa ou pela troca com outro instrumento financeiro;

(c)   instrumentos financeiros que se qualificam e são designados como instrumentos de hedge, de acordo com as exigências da Seção 12;

(d)  compromissos de conceder empréstimo para outra entidade;

(e)   compromissos de receber empréstimo se o compromisso não puder ser quitado em caixa.

 

Alcance da seção 11

 

11.7     A Seção 11 aplica-se a todos os instrumentos financeiros que atendem às condições do item 11.8, exceto para os seguintes:

 

(a)   investimentos em controladas, em coligadas e em empreendimentos controlados em conjunto, que são contabilizados de acordo com a Seção 9 Demonstrações Consolidadas e Separadas, com a Seção 14 Investimento em Controlada e Coligada ou com a Seção 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture);

(b)  instrumentos financeiros que satisfaçam à definição de instrumento patrimonial de uma entidade (ver Seções 22 Passivo e Patrimônio Líquido e 26 Pagamento Baseado em Ações);

(c)   arrendamentos, aos quais a Seção 20 Operações de Arrendamento Mercantil se aplica. Entretanto, as exigências de reversão nos itens 11.33 a 11.38 são aplicadas à reversão de arrendamentos a receber reconhecidos por arrendador, e arrendamentos a pagar reconhecidos por arrendatário.   Também, a Seção 12 pode se aplicar a arrendamentos com as características especificadas no item 12.3(f);

(d)  direitos e obrigações dos empregadores de acordo com os planos de benefícios aos empregados, na qual a Seção 28 Benefícios a Empregados é aplicável.

 

Instrumentos financeiros básicos

 

11.8     A entidade contabiliza os seguintes instrumentos financeiros como instrumentos financeiros básicos, de acordo com a Seção 11:

 

(a)   caixa;

(b)  instrumento de dívida (tal como uma conta, título ou empréstimo a receber ou a pagar) que atenda às condições do item 11.9;

(c)   compromisso de receber um empréstimo que:

 

                                                        (i)        não pode ser liquidado em dinheiro; e

                                                       (ii)       quando o compromisso é executado, espera-se que o empréstimo atenda as condições do item 11.9;

 

(d)  investimento em ações preferenciais não conversíveis e ações ordinárias ou preferenciais não resgatáveis por ordem do portador.

 

11.9     Um instrumento de dívida que satisfaça todas as condições de (a) a (d) abaixo é contabilizado de acordo com a Seção 11:

 

(a)   retornos ao detentor são:

 

                                                        (i)        uma quantia fixa;

                                                       (ii)        uma taxa de retorno fixa ao longo da vida do instrumento;

                                                      (iii)      um retorno variável que, por toda a vida do instrumento, é igual a uma taxa de juros observável ou cotada (tal como a LIBOR); ou

                                                      (iv)      uma combinação de tal taxa fixa e da taxa variável (tal como a LIBOR, acrescida de 200 pontos-base), desde que ambas as taxas, fixa e variável, sejam positivas (por exemplo, swap de taxa de juros com taxa fixa positiva e taxa variável negativa não atenderia a este critério). Para retornos de juros de taxa fixa e variável, o juro é calculado multiplicando-se a taxa aplicável pela quantia principal em aberto durante o periodo;

 

(b)  não há disposição contratual que possa, por si só, resultar na perda do titular da quantia principal ou quaisquer juros atribuíveis ao período corrente ou aos períodos anteriores. O fato de instrumento de dívida estar subordinado a outros instrumentos de dívida não é um exemplo de tal disposição contratual;

(c)   as disposições contratuais que permitem que o emissor (devedor) pague antecipadamente um instrumento de dívida, ou permitem que o titular (credor) resgate antecipadamente, não são contingentes em relação a eventos futuros;

(d)  não há retornos condicionais ou disposições de reembolso, exceto para o retorno da taxa variável descrita em (a) e pelas disposições de pagamento antecipado descritas em (c).

 

11.10   Exemplos de instrumentos financeiros que normalmente satisfariam as condições do item 11.9 são:

 

(a)   contas e títulos a receber e a pagar, e empréstimos bancários ou de terceiros;

(b)  contas a pagar em moeda estrangeira. Entretanto, qualquer mudança na conta a pagar por causa de uma mudança na taxa de câmbio é reconhecida no resultado, como exigido pelo item 30.10;

(c)   empréstimos para ou de controladas ou coligadas que vençam à vista;

(d)  instrumento de dívida que se tornaria imediatamente recebível se o emissor não fizer o pagamento de juros ou do principal (tal disposição não viola as condições do item 11.9).

 

11.11   Exemplos de instrumentos financeiros que não satisfazem as condições do item (e encaixam-se, portanto, no alcance da seção 12), incluem:

 

(a)   investimento em instrumentos patrimoniais de outra entidade, que não sejam ações preferenciais não conversíveis ou ações ordinárias ou preferenciais não resgatáveis (ver item 11.8(d));

(b)  swap de taxa de juros que paga um fluxo de caixa positivo ou negativo, ou um compromisso futuro de compra de commodity ou instrumento financeiro que pode ser liquidado em dinheiro e que, na liquidação, possa ter um fluxo de caixa positivo ou negativo, porque tais swaps e compromissos futuros não satisfazem a condição do item 11.9(a);

(c)   opções e contratos futuros, porque os retornos ao titular não são fixos e a condição do item 11.9(a) não é atendida;

(d)  investimentos em dívida conversível, porque o retorno ao titular pode variar com o preço das ações dos emissores, em vez de apenas variar com as taxas de juros do mercado;

(e)   empréstimo a receber de terceiros, que dá aos mesmos o direito ou a obrigação de pagar antecipadamente, caso a tributação ou exigências contábeis aplicáveis mudem, porque tal empréstimo não atende à condição do item 11.9(c).

 

Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros

 

11.12   A entidade reconhece um ativo ou um passivo financeiro somente quando tornar-se parte das disposições contratuais do instrumento.

 

Mensuração inicial

 

11.13   Quando um ativo ou um passivo financeiro é reconhecido, a entidade deve avaliá-lo pelo custo da operação (incluindo os custos de transação, exceto na mensuração inicial de ativos e passivos financeiros, que são avaliados pelo valor justo por meio do resultado), a menos que o acordo constitua, de fato, uma transação financeira. Uma transação financeira pode acontecer em conexão com a venda de bens e serviços, por exemplo, se o pagamento é postergado além dos termos comerciais normais ou é financiada a uma taxa de juros que não é a de mercado.

 

            Se o acordo constitui uma transação financeira, a entidade avalia os ativos e passivos financeiros com base no valor presente dos pagamentos futuros, descontados pela taxa de juros de mercado para instrumento de dívida semelhante.

 

Exemplos – ativos financeiros

 

1   Para empréstimo a longo prazo feito a outra entidade, um recebível é reconhecido com base no valor presente do recebível à vista (incluindo os pagamentos de juros e amortizações do principal) dessa entidade.

 

2   Para produtos vendidos a um cliente a crédito de curto prazo, um recebível é reconhecido com base no recebível à vista não descontado dessa entidade, que normalmente é o preço da nota fiscal.

 

3   Para um item vendido a um cliente, a crédito, parcelado em 24 meses, sem juros, um recebível é reconhecido com base no preço de venda corrente à vista.

     Se o preço de venda corrente à vista não é conhecido, pode ser estimado com base no valor presente do recebível descontado pela taxa de juros predominante no mercado para recebível semelhante.

 

4   Para uma compra à vista de ações ordinárias de outra entidade, o investimento é reconhecido com base no montante pago para adquirir as ações.

 

Exemplos – passivos financeiros

 

1 Para um empréstimo recebido de banco, uma conta a pagar é reconhecida, inicialmente, com base no valor presente da conta a ser paga ao banco (por exemplo, incluindo pagamentos de juros e amortização do principal).

 

2   Para bens comprados de fornecedor a crédito de curto prazo, uma conta a pagar é reconhecida com base no valor não descontado devido ao fornecedor, que é normalmente o da nota fiscal.

 

Mensuração subsequente

 

11.14   Ao final de cada exercício de divulgação, a entidade avalia os instrumentos financeiros, conforme abaixo, sem nenhuma dedução dos custos da transação com os quais a entidade possa arcar na venda ou na alienação:

 

(a)   Os instrumentos de dívida que atendem às condições do item 11.8(b) são avaliados com base no custo amortizado, usando o método da taxa efetiva de juros.  Os itens 11.15 a 11.20 fornecem orientação para a determinação do custo amortizado usando o método da taxa efetiva de juros. Os instrumentos de dívida que são classificados como ativos ou passivos circulantes são avaliados com base no valor não descontado de caixa ou outra consideração que se espera deve ser paga ou recebida (ou seja, líquido de reduções ao valor recuperável, ver itens 11.21 a 11.26), a menos que o acordo se constitua, de fato, em transação financeira (ver item 11.13). Se o acordo se constitui em transação financeira, a entidade avalia o instrumento de dívida com base no valor presente dos pagamentos futuros, descontados pela taxa de juros de mercado usada para instrumento de dívida semelhante.

(b)  Compromissos de receber empréstimo que atenda às condições do item 11.8(c) são avaliados com base no custo (que às vezes é nulo) menos reduções ao valor recuperável.

(c)   Os investimentos em ações preferenciais não conversíveis e ações ordinárias e preferenciais não resgatáveis, que atendem às condições do item 11.8(d), são avaliados conforme abaixo (os itens 11.27 a 11.33 fornecem orientação sobre o valor justo):

 

                                                        (i)        se as ações são negociadas publicamente, ou se seu valor justo pode ser medido de forma confiável, o investimento é avaliado com base no valor justo, com as mudanças no valor justo reconhecidas no resultado;

                                                       (ii)        todos os outros investimentos deste tipo são avaliados com base no custo menos reduções ao valor recuperável.

 

              Reduções ao valor recuperável ou impossibilidade de recebimento devem ser consideradas para os instrumentos financeiros em (a), (b) e (c)(ii) acima. Os itens 11.21 a 11.26 fornecem orientação.

 

Custo amortizado e o método da taxa efetiva de juros

 

11.15   O custo amortizado de ativo ou passivo financeiro, na data de cada divulgação, é o líquido das quantias seguintes:

 

(a)   a quantia com base na qual o ativo ou passivo financeiro é avaliado no reconhecimento inicial;

(b)  menos qualquer amortização do principal;

(c)   mais ou menos a amortização cumulativa, usando o método da taxa efetiva de juros, de qualquer diferença entre o valor no reconhecimento inicial e o valor no vencimento;

(d)  menos, no caso de ativo financeiro, qualquer redução (diretamente ou por meio do uso de conta de provisão) para redução ao valor recuperável ou reconhecimento de perda por provável não recebimento.

 

            Ativos e passivos financeiros que não possuem taxa de juros declarada, e que são classificados como ativos e passivos circulantes, são avaliados, inicialmente, com base no valor não descontado, de acordo com o item 11.14(a).  Assim, o item (c) acima não se aplica a eles.

 

11.16   O método da taxa efetiva de juros é um método para calcular o custo amortizado de ativo ou passivo financeiro (ou grupo de ativos e passivos financeiros), e de alocar os rendimentos de juros ou despesas com juros durante o período correspondente. A taxa efetiva de juros é a taxa que desconta exatamente os pagamentos ou recebimentos futuros de caixa estimados, durante a vida esperada do instrumento financeiro ou, quando apropriado, por um período mais curto, ao valor contábil do ativo ou passivo financeiro.  A taxa efetiva de juros é determinada com base no valor contábil do ativo ou passivo financeiro no reconhecimento inicial. Segundo o método da taxa efetiva de juros:

 

(a)   o custo amortizado do ativo (passivo) financeiro é o valor presente dos recebimentos (pagamentos) futuros de caixa, descontados pela taxa efetiva de juros;

(b)  a despesa (receita) com juros no período é igual ao valor contábil do passivo (ativo) financeiro no início do exercício, multiplicado pela taxa efetiva de juros para o período.

 

11.17   Ao calcular a taxa efetiva de juros, a entidade estima os fluxos de caixa considerando os termos contratuais do instrumento financeiro (por exemplo, pagamento antecipado, exercício de opção e opções semelhantes) e as perdas de crédito conhecidas nas quais tem incorrido, mas não são consideradas possíveis perdas futuras de crédito ainda não incorridas.

 

11.18   Ao calcular a taxa efetiva de juros, a entidade deve amortizar quaisquer taxas relacionadas, encargos financeiros pagos ou recebidos (tais como “pontos”), custos de transações e outros prêmios ou descontos durante a vida esperada do instrumento, exceto o seguinte.  A entidade usa um período mais curto se esse for o período a que estão relacionadas as taxas, encargos financeiros pagos ou recebidos, custos de transação, prêmios ou descontos.  É esse o caso quando a variável à qual tais taxas, encargos financeiros pagos ou recebidos, custos de transação, prêmios ou descontos estão relacionados são atualizados às taxas de mercado, antes do vencimento esperado do instrumento. Em tal caso, o período de amortização apropriado é o da próxima data de atualização.

 

11.19   Para os ativos e passivos financeiros de taxa variável, a nova estimativa periódica dos fluxos de caixa, a fim de refletir as mudanças nas taxas de juros de mercado, altera a taxa efetiva de juros. Se um ativo ou passivo financeiro de taxa variável é reconhecido, inicialmente, com base no valor igual ao principal recebível ou a pagar no vencimento, nova estimativa dos pagamentos de juros futuros normalmente não tem efeito significativo sobre o valor contábil do ativo ou passivo.

 

11.20   Se a entidade revisa suas estimativas de pagamentos ou recebimentos, ela ajusta o valor contábil do ativo ou passivo financeiro (ou grupo de instrumentos financeiros) para refletir os fluxos de caixa estimados, atuais e revisados. A entidade recalcula o valor contábil computando o valor presente dos fluxos de caixa futuros estimados com base na taxa efetiva de juros original dos instrumentos financeiros. A entidade reconhece o ajuste como rendimento ou despesa no resultado na data da revisão.

 

Exemplo de determinação do custo amortizado para empréstimo de cinco anos, usando o método da taxa efetiva de juros

 

     No dia 1 de janeiro de 20X0, a entidade adquire um título por $ 900, incorrendo em $ 50 de custos da transação. Os juros no valor de $ 40 são recebidos anualmente, no final do período, nos próximos cinco anos (de 31 de dezembro de 20X0 a 31 de dezembro de 20X4). O título possui resgate obrigatório de $ 1.100 em 31 de dezembro de 20X4.

 

Ano

Valor contábil no início do exercício

Rendimento de juros a 6,9583%*

Fluxo de entrada de caixa

Valor contábil no fim do exercício

 

$

 

$

$

$

20X0

950,00

 

66,10

(40,00)

976,11

20X1

976,11

 

67,92

(40,00)

1.004,03

20X2

1.004,03

 

69,86

(40,00)

1.033,89

20X3

1.033,89

 

71,94

(40,00)

1.065,83

20X4

1.065,83

 

74,16

(40,00)

(1.100,00)

1.100,00

0

 

     * A taxa efetiva de juros de 6,9583% é a taxa que desconta os fluxos de caixa esperados, em relação ao título, sobre o valor contábil inicial:

    

     $ 40/(1.069583)1 + $ 40/(1.069583)2 + $ 40/(1.069583)3+ $ 40/(1.069583)4 + 1,140/(1.069583)5 = $ 950

    

Valor recuperável de instrumentos financeiros, mensurado com base no custo ou custo amortizado

 

Reconhecimento

 

11.21   No final de cada período de divulgação, a entidade avalia a existência de evidências objetivas quanto ao valor recuperável dos ativos financeiros avaliados com base no custo ou custo amortizado. Se houver, a entidade reconhece, imediatamente, uma redução no valor recuperável no resultado.

 

11.22   As evidências objetivas de que um ativo financeiro, ou grupo de ativos, sofreu redução no valor recuperável inclui dados observáveis que chamam a atenção do titular do ativo em relação aos seguintes eventos de perda:

 

(a)   dificuldade financeira significativa do emissor ou devedor;

(b)  quebra de contrato, como não pagamento ou inadimplência em relação ao pagamento dos juros ou do principal;

(c)   o credor, por razões econômicas ou legais relacionadas à dificuldade financeira do devedor, concede a este algo que, em outro caso, nem consideraria;

(d)  tornou-se provável que o devedor declare falência ou outra forma de reorganização financeira;

(e)   dados observáveis indicando que houve redução mensurável nos fluxos de caixa futuros estimados de grupo de ativos financeiros desde seu reconhecimento inicial, mesmo que essa redução ainda não possa ser identificada em relação aos ativos financeiros do grupo, individualmente, tais como condições econômicas negativas, locais ou nacionais, ou mudanças negativas nas condições do setor.

 

11.23   Outros fatores também podem ser evidências de redução no valor recuperável, incluindo mudanças significativas, com efeitos negativos que tiveram lugar no ambiente tecnológico, mercadológico, econômico ou legal em que o emissor opere.

 

11.24   A entidade avalia os seguintes ativos financeiros individualmente quanto ao seu valor recuperável:

 

(a)   todos os instrumentos patrimoniais, independentemente de sua importância; e

(b)  outros ativos financeiros que são, individualmente, significativos.

 

              A entidade avalia outros ativos financeiros quanto ao seu valor recuperável, individualmente ou em grupo, com base em características de risco de crédito semelhantes.

 

Mensuração

 

11.25   A entidade mede uma perda no valor recuperável com base nos seguintes instrumentos avaliados ao custo ou custo amortizado, como segue:

 

(a)   para instrumento avaliado pelo custo amortizado que satisfaça as condições do item 11.14(a), a perda no valor recuperável é a diferença entre o valor contábil do ativo e o valor presente dos fluxos de caixa estimados, descontados pela taxa efetiva de juros original do ativo. Se tal instrumento financeiro tem taxa de juros variável, a taxa de desconto para avaliar qualquer perda no valor recuperável é a taxa de juros corrente efetiva determinada no contrato;

 

(b)  para instrumento avaliado com base no custo menos redução no valor recuperável, segundo o item 11.14(b) e (c)(ii), a perda no valor recuperável é a diferença entre o valor contábil do ativo e a melhor estimativa (que necessariamente será uma aproximação) do valor (que pode ser nulo) que a entidade receberia pelo ativo se o vendesse na data de divulgação.

 

Reversão

 

11.26   Se, no exercício subsequente, a perda no valor recuperável diminui, e essa diminuição puder ser relacionada objetivamente a um evento que ocorreu após o reconhecimento dessa perda (como melhora na classificação de crédito do devedor), a entidade reverte a perda reconhecida anteriormente, seja diretamente ou pelo ajuste de conta de provisão.  A reversão não resulta em valor contábil do ativo financeiro (líquido de qualquer conta de provisão) que exceda o valor contábil que seria contabilizado caso a perda no valor recuperável não tivesse sido reconhecida.  A entidade reconhece, imediatamente, o valor da reversão no resultado.

 

Valor justo

 

11.27   O item 11.14(c)(i) exige que o investimento em ações ordinárias ou ações preferenciais seja avaliado com base no valor justo se esse valor puder ser avaliado de modo confiável. A entidade usa a seguinte hierarquia para estimar o valor justo das ações:

 

(a)   A melhor evidência do valor justo é o preço cotado para ativo idêntico em mercado ativo. Este normalmente é o preço de compra corrente.

(b)  Quando os preços cotados estão indisponíveis, o preço de transação recente para ativo idêntico fornece evidência de valor justo, enquanto não houver mudanças significativas nas circunstâncias econômicas ou significativo decurso de tempo desde a ocorrência da transação. Se a entidade pode demonstrar que o preço da última transação não é uma boa estimativa do valor justo (por exemplo, porque reflete o valor que a entidade pode receber ou pagar em transação forçada, liquidação involuntária ou venda por dificuldade), esse preço é ajustado.

(c)   Se o mercado para o ativo não está ativo, e as transações recentes envolvendo ativo idêntico por si só não são uma boa estimativa de valor justo, a entidade estima o valor justo utilizando uma técnica de avaliação. O objetivo de usar uma técnica de avaliação é estimar qual seria o preço da transação na data da avaliação em uma troca entre partes não relacionadas, motivadas por considerações normais de negócios.

 

            Outras seções desta Norma fazem referência à orientação sobre valor justo dos itens 11.27 a 11.32, incluindo a Seção 12 – Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros, a Seção 14 – Investimento em Controlada e Coligada, a Seção 15 – Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture) e a Seção 16 – Propriedade para Investimento. Ao aplicar esta orientação para ativos abrangidos por essas seções, a referência a ações ordinárias ou ações preferenciais neste item deve ser lida de modo a incluir os tipos de ativos abrangidos por essas seções.

 

Técnica de avaliação

 

11.28   As técnicas de avaliação incluem o uso de transações de mercado recentes entre partes não relacionadas para ativo idêntico entre partes capazes, dispostas e, se disponível, faz referência ao valor justo corrente de outro ativo que é, essencialmente, o mesmo que o ativo sendo avaliado, análise de fluxo de caixa descontado e modelos de opções de preços. Se existe uma técnica de avaliação comumente usada por participantes do mercado para precificar o ativo, e esta técnica demonstrou que fornece estimativas confiáveis de preços obtidos em transações reais de mercado, a entidade usa essa técnica.

 

11.29   O objetivo do uso de técnica de avaliação é estabelecer qual seria o preço da transação na data de mensuração na troca entre partes não relacionadas, motivada por considerações normais dos negócios. O valor justo é estimado com base nos resultados da técnica de avaliação, que faz uso máximo das informações do mercado, e baseia-se o mínimo possível das informações determinadas pela entidade. Espera-se que a técnica de avaliação chegue a uma estimativa confiável do valor justo se:

 

(a)   ela reflete, razoavelmente, a forma como se espera que o mercado avalie o ativo; e

(b)  as informações utilizadas na técnica de avaliação representam razoavelmente as expectativas do mercado e as medidas dos fatores de risco inerentes ao retorno ao ativo.

 

Mercado não ativo: instrumentos patrimoniais

 

11.30   O valor justo dos investimentos em ativos que não possuem preço de mercado cotado em mercado ativo é medido de forma confiável se:

 

(a)   a variabilidade no intervalo de estimativas razoáveis do valor justo não é significativa para aquele ativo; ou

(b)  as probabilidades das várias estimativas, dentro do intervalo, podem ser razoavelmente avaliadas e utilizadas ao estimar o valor justo.

 

11.31   Existem muitas situações em que a variabilidade no intervalo de estimativas dos valores justos razoáveis dos ativos que não possuem preço de mercado cotado, provavelmente não é significativa. Normalmente, é possível estimar o valor justo de ativo adquirido por entidade de parte não relacionada.  No entanto, se a amplitude das estimativas razoáveis do valor justo for significante e as probabilidades das várias estimativas não puderem ser razoavelmente avaliadas, a entidade é impedida de avaliar o ativo com base no valor justo.

 

11.32   Se uma mensuração confiável do valor justo não for mais possível para o ativo avaliado com base no valor justo (por exemplo, instrumento patrimonial avaliado com base no valor justo com ajuste ao resultado), seu valor contábil, na última data em que o ativo foi avaliado de modo confiável, torna-se seu novo custo. A entidade avalia o ativo com base nesse valor de custo menos a redução no valor recuperável, até que uma mensuração confiável do valor justo se torne disponível.

 

Desreconhecimento (baixa) de ativo financeiro

 

11.33   A entidade desreconhece (baixa) um ativo financeiro apenas quando:

 

(a)   os direitos contratuais para os fluxos de caixa do ativo financeiro vençam ou sejam liquidados; ou

(b)  a entidade transfira para outra parte praticamente todos os riscos e benefícios da propriedade do ativo financeiro; ou

(c)   a entidade, apesar de ter retido alguns riscos e benefícios relevantes da propriedade, transferiu o controle do ativo para outra parte e a outra parte tem a capacidade prática de vender o ativo na íntegra para terceiros não relacionados, e é capaz de exercer essa capacidade unilateralmente, sem precisar impor restrições adicionais à transferência. Nesse caso, a entidade deve:

 

                                                        (i)        desreconhecer o ativo; e

                                                       (ii)       reconhecer separadamente quaisquer direitos e obrigações retidos ou criados na transferência.

 

            O valor contábil do ativo transferido é alocado entre os direitos ou as obrigações retidos e aqueles transferidos, com base em seu valor justo relativo na data da transferência. Direitos e obrigações recém criados são avaliados com base em seus valores justos naquela data. Qualquer diferença entre a contraprestação recebida e o valor reconhecido e desreconhecido segundo este item é reconhecida como resultado no período da transferência.

 

11.34   Se a transferência não resultar em desreconhecimento porque a entidade reteve os riscos e os benefícios significativos da propriedade do ativo transferido, a entidade continua a reconhecer o ativo transferido na íntegra e reconhece um passivo financeiro para a contraprestação recebida. O ativo e o passivo não são compensados. Nos períodos subsequentes, a entidade reconhece qualquer rendimento no ativo transferido e qualquer despesa incorrida no passivo financeiro.

 

11.35   Se o cedente fornecer garantias que não caixa (como instrumentos de dívida ou instrumentos patrimoniais) para o cessionário, a contabilização da garantia pelo cedente e pelo cessionário depende do cessionário ter o direito de vender ou recaucionar a garantia, e haver descumprimento do contrato pelo cedente. O cedente e o cessionário contabilizam a garantia da seguinte forma:

 

(a)   se o cessionário tem o direito, por contrato ou costume, de vender ou recaucionar a garantia, o cedente reclassifica aquele ativo em seu balanço patrimonial (por exemplo, como ativo alugado, instrumentos patrimoniais caucionados ou recompra de recebível) separadamente dos outros ativos;

(b)  se o cessionário vende a garantia caucionada, este reconhece os rendimentos da venda e um passivo avaliado com base no valor justo da sua obrigação de devolver a garantia;

(c)   se o cedente descumpre qualquer termo do contrato e não possui mais direito de resgatar a garantia, ele desreconhece a garantia e o cessionário reconhece a garantia como seu ativo inicialmente avaliado com base no valor justo ou, se a garantia já foi vendida, desreconhece sua obrigação de devolver a garantia;

(d)  exceto pelo estabelecido em (c), o cedente continua a manter a garantia como seu ativo e o cessionário não reconhece a garantia como ativo.

 

Exemplo - transferência que se qualifica para desreconhecimento

    

     A entidade vende um conjunto de suas contas a receber para um banco por menos que seu valor nominal. A entidade continua a movimentar as cobranças dos devedores em nome do banco, incluindo o envio de extratos mensais, e o banco paga à entidade honorários de mercado pela coleta dos recebíveis. A entidade é obrigada a remeter prontamente para o banco toda e qualquer quantia recebida, porém não possui nenhuma obrigação para com o banco em relação à demora ou inadimplência dos devedores. Nesse caso, a entidade terá transferido ao banco praticamente todos os riscos e benefícios da propriedade dos recebíveis. Dessa forma, a entidade remove os recebíveis de seu balanço patrimonial (isto é, desreconhece-os), e não demonstra responsabilidade em relação aos recursos recebidos do banco. A entidade identifica o prejuízo calculado como a diferença entre o valor contábil dos recebíveis no momento da venda e os recursos recebidos do banco. A entidade reconhece um passivo na medida em que recebeu fundos dos devedores, porém ainda não os remeteu ao banco.

 

Exemplo - transferência que não se qualifica para desreconhecimento

 

     Os fatos são os mesmos que os do exemplo anterior, exceto que a entidade concordou em recomprar do banco qualquer recebível em relação ao qual o devedor está atrasado quanto ao principal ou aos juros por mais de 120 dias. Neste caso, a entidade reteve o risco de atraso no pagamento ou inadimplência dos devedores – um risco relevante referente aos recebíveis. Dessa forma, a entidade não trata os recebíveis como já vendidos ao banco, e não os desreconhece. Em vez disso, a entidade trata os recursos do banco como empréstimos garantidos pelos recebíveis. A entidade continua a reconhecer os recebíveis como um ativo, até que sejam recebidos ou baixados como incobráveis.

 

Desreconhecimento de passivo financeiro

 

11.36   A entidade desreconhece um passivo financeiro (ou parte do passivo financeiro) apenas quando ele é extinto – ou seja, quando a obrigação especificada no contrato é cumprida, cancelada ou expira.

 

11.37   Se o tomador e o credor de empréstimo existente trocam instrumentos financeiros em termos substancialmente diferentes, as entidades contabilizam a transação como extinção do passivo financeiro original e o reconhecimento de novo passivo financeiro.  De maneira semelhante, a entidade contabiliza uma modificação substancial dos termos de passivo financeiro existente ou parte deste (seja ou não atribuível a dificuldade financeira do devedor) como extinção do passivo financeiro original e o reconhecimento de novo passivo financeiro.

 

11.38   A entidade reconhece, no resultado, qualquer diferença entre o valor contábil do passivo financeiro (ou parte do passivo financeiro) extinto ou transferido para outra parte, e a contraprestação paga, incluindo ativos financeiros que não caixa transferidos ou passivos assumidos.

 

Divulgação

 

11.39   As divulgações abaixo fazem referência às divulgações de passivos financeiros avaliados com base no valor justo, ajustados ao resultado. Entidades que possuem apenas instrumentos financeiros básicos (e, assim, não aplicam a Seção 12), não têm quaisquer passivos financeiros avaliados com base no valor justo ajustados ao resultado, e, portanto, não precisam fornecer tais divulgações.

 

Divulgação das práticas contábeis para instrumentos financeiros

 

11.40   De acordo com o item 8.5, a entidade divulga, no “resumo das práticas contábeis significativas”, a base (ou bases) de mensuração usada para os instrumentos financeiros, e as outras práticas contábeis usadas para os instrumentos financeiros que são relevantes para a compreensão das demonstrações contábeis.

 

Balanço patrimonial – categorias de ativos financeiros e passivos financeiros

 

11.41   A entidade deve divulgar os valores contabilizados de cada uma das seguintes categorias de ativos financeiros e passivos financeiros, na data de referência, pelo total, tanto no balanço patrimonial quanto nas notas explicativas:

 

(a)   ativos financeiros avaliados pelo valor justo com ajustes ao resultado (item 11.14 (c)(i) e itens 12.8 e 12.9);

(b)  ativos financeiros avaliados pelo custo amortizado (item 11.14 (a));

(c)   ativos financeiros que são instrumentos patrimoniais avaliados pelo custo menos redução ao valor recuperável (item 11.14(c)(ii) e itens 12.8 e 12.9);

(d)  passivos financeiros avaliados pelo valor justo com ajustes ao resultado (itens 12.8 e 12.9);

(e)   passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado (item 11.14(a));

(f)   empréstimos recebíveis avaliados pelo custo menos redução ao valor recuperável (item 11.14(b)).

 

11.42   A entidade deve divulgar informação que permita que os usuários de suas demonstrações contábeis avaliem o significado de instrumentos financeiros para sua posição financeira e desempenho. Por exemplo, para débito a longo prazo tal informação inclui, normalmente, os termos e condições do instrumento de dívida (tal como taxa de juros, vencimento, programação de reembolso e restrições que o instrumento de dívida impõe à entidade).

 

11.43   Para todos os ativos financeiros e passivos financeiros avaliados pelo valor justo, a entidade deve divulgar a base de determinação do valor justo, por exemplo, preço de mercado cotado em mercado ativo ou a técnica de avaliação. Quando uma técnica de avaliação é usada, a entidade deve divulgar as premissas aplicadas na determinação do valor justo para cada classe de ativos financeiros ou passivos financeiros. Por exemplo, se aplicável, a entidade divulga informação sobre as premissas relativas a índices para pagamento antecipado, índices de perdas de crédito estimadas e taxas de juros ou taxas de desconto.

 

11.44   Se uma mensuração confiável de valor justo não estiver mais disponível para um instrumento patrimonial avaliado pelo valor justo com ajuste no resultado, a entidade deve divulgar esse fato.

 

Desreconhecimento

 

11.45   Se a entidade transfere ativos financeiros para outra parte em transação que não se qualifica para desreconhecimento (ver itens 11.33 a 11.35), a entidade deve divulgar o seguinte para cada classe de tais ativos financeiros:

 

(a)   a natureza dos ativos;

(b)  a natureza dos riscos e benefícios de propriedade aos quais a entidade permanece exposta;

(c)   os valores contábeis dos ativos e de quaisquer passivos associados que a entidade continue a reconhecer.

Garantia

 

11.46   Quando a entidade penhora ativos financeiros como garantia para passivos ou passivos contingentes, deve divulgar o seguinte:

 

(a)   o valor contábil dos ativos financeiros penhorados como garantia;

(b)  os termos e condições relativos a esse penhor.

 

Inadimplência e quebra de contrato de empréstimo a pagar

 

11.47   Para empréstimo a pagar reconhecido na data do balanço, para o qual existe quebra de contrato ou inadimplência do principal, juros, fundo de amortização ou termos de resgate, que não foram sanados até aquela data, a entidade deve divulgar:

 

(a)   detalhes sobre aquela quebra ou inadimplência;

(b)  o valor contábil dos empréstimos a pagar correspondentes na data do balanço;

(c)   se a quebra de cláusulas ou inadimplência foi sanada, ou as cláusulas dos empréstimos a pagar foram renegociadas, antes das demonstrações contábeis terem sido autorizadas para emissão.

 

Itens de receita, despesa, ganhos ou perdas

 

11.48   A entidade deve divulgar os seguintes itens de receita, despesa, ganhos ou perdas:

 

(a)   receita, despesa, ganhos ou perdas, incluindo mudanças no valor justo, reconhecidos em:

 

                                                        (i)        ativos financeiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado;

                                                       (ii)       passivos financeiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado;

                                                      (iii)      ativos financeiros avaliados pelo custo amortizado;

                                                      (iv)      passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado;

 

(b)  receita total de juros e despesa total de juros (calculadas usando o método de juros efetivos) para ativos financeiros ou passivos financeiros que não são avaliados pelo valor justo;

(c)   o valor de qualquer perda por redução no valor recuperável para cada classe de ativo financeiro.

 

Seção 12

Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros

 

Alcance das seções 11 e 12

 

12.1     A Seção 11 Instrumentos Financeiros Básicos e a Seção 12 Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros juntas tratam do reconhecimento, desreconhecimento, mensuração e divulgação de instrumentos financeiros (ativos financeiros e passivos financeiros). A Seção 11 é aplicável a instrumentos financeiros básicos e é relevante a todas as entidades. A Seção 12 é aplicável a outros mais complexos instrumentos e transações financeiras. Se a entidade entra apenas em transações de instrumento financeiro básico, então a Seção 12 não é aplicável. Entretanto, mesmo entidades apenas com instrumentos financeiros básicos devem considerar o alcance da Seção 12 para se certificar que são isentas.

 

Escolha de prática contábil

 

12.2     A entidade deve escolher aplicar entre:

 

(a)   o conteúdo integral tanto da Seção 11 quanto da Seção 12; ou

(b)  os requerimentos de reconhecimento e mensuração dos instrumentos financeiros da NBC TG 38 – Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração e os requisitos de divulgação das Seções 11 e 12 para contabilizar todos os seus instrumentos financeiros. A escolha pela entidade de (a) ou (b) é uma escolha de prática contábil. Os itens 10.8 a 10.14 contêm requisitos para determinar quando uma mudança na prática contábil é apropriada, como tal mudança deve ser contabilizada e qual informação deve ser divulgada sobre a mudança na prática contábil.

 

Alcance da seção 12

 

12.3     A Seção 12 é aplicável a todos os instrumentos financeiros exceto os seguintes:

 

(a)   aqueles cobertos pela Seção 11;

(b)  participações em controladas (ver Seção 9 Demonstrações Consolidadas e Separadas), coligadas (ver Seção 14 Investimento em Controlada e Coligada) e empreendimentos controlados em conjunto (ver Seção 15 Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto (Joint Venture));

(c)   direitos e obrigações dos empregadores no âmbito dos planos de benefícios aos empregados (ver Seção 28 Benefícios a Empregados);

(d)  direitos no âmbito dos contratos de seguro, a não ser que o contrato de seguro possa resultar na perda para ambas as partes como resultado de termos contratuais que não estão relacionados a:

 

                                                        (i)        mudanças no risco segurado;

                                                       (ii)       mudanças nas taxas de câmbio de moeda estrangeira; ou

                                                      (iii)      inadimplência de uma das contrapartes;

 

(e)   instrumentos financeiros que satisfaçam a definição de patrimônio líquido da própria entidade (ver Seções 22 Passivo e Patrimônio Líquido e 26 Pagamento Baseado em Ações);

(f)   arrendamentos (ver Seção 20 Operações de Arrendamento Mercantil) a menos que o arrendamento possa resultar na perda para o arrendador ou para o arrendatário como resultado de termos contratuais que não estão relacionados a:

 

                                                        (i)        mudanças no preço do ativo arrendado;

                                                       (ii)       mudanças nas taxas de câmbio de moeda estrangeira; ou

                                                      (iii)      inadimplência de uma das contrapartes;

 

(g)  contratos para contraprestação contingente em combinação de negócios (ver Seção 19 Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)). Essa exceção é aplicável apenas para o adquirente.

 

12.4     A maioria dos contratos para comprar ou vender item não financeiro, tal como mercadoria, estoque ou ativos imobilizados são excluídos desta seção porque não são instrumentos financeiros. No entanto, esta seção é aplicável a todos os contratos que impõem riscos ao comprador ou vendedor que não são típicos dos contratos de compra ou venda de ativos tangíveis. Por exemplo, esta seção é aplicável a contratos que podem resultar em perda para o comprador ou vendedor como resultado de termos contratuais que não estão relacionados a mudanças no preço do item não financeiro, mudanças em taxas de câmbio de moeda estrangeira ou a inadimplência de uma das contrapartes.

 

12.5     Em adição aos contratos descritos no item 12.4, esta seção é aplicável a contratos para compra ou venda de itens não financeiros se o contrato pode ser liquidado à vista pelo valor líquido, em espécie ou outro instrumento financeiro, ou pela troca de instrumentos financeiros, como se os contratos fossem instrumentos financeiros, com a seguinte exceção: contratos celebrados que continuam a ser realizados com o propósito de recebimento ou entrega de item não financeiro de acordo com as exigências esperadas pela entidade, pela aquisição, venda ou uso, não são instrumentos financeiros para o propósito desta seção.

 

Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros

 

12.6     A entidade reconhece um ativo financeiro ou um passivo financeiro apenas quando a entidade torna-se parte das disposições contratuais do instrumento.

 

Mensuração inicial

 

12.7     Quando um ativo financeiro ou um passivo financeiro é inicialmente reconhecido, a entidade o avalia pelo seu valor justo, o qual é, normalmente, o preço da transação.

 

Mensuração subsequente

 

12.8     Ao final de cada período de referência, a entidade avalia todos os instrumentos financeiros dentro do alcance da Seção 12 pelo valor justo e reconhece as mudanças no valor justo no resultado, exceto como a seguir: instrumentos patrimoniais que não são comercializados publicamente e cujos valores justos não podem, de outra maneira, ser medidos de forma confiável, e contratos ligados a tais instrumentos que, se exercidos, resultarão em entrega de tais instrumentos, são avaliados pelo custo menos redução ao seu valor recuperável.

 

12.9     Se uma mensuração confiável de valor justo não mais estiver disponível para um instrumento patrimonial que não é comercializado publicamente mas é avaliado pelo valor justo, seu valor justo na última data em que o instrumento foi avaliado de forma confiável é tratado como custo do instrumento. A entidade avalia o instrumento com base nesse valor de custo menos reduções no valor recuperável, até que uma mensuração confiável do valor justo esteja disponível.

 

Valor justo

 

12.10   A entidade aplica a orientação sobre valor justo dos itens 11.27 a 11.32 para avaliações ao valor justo de acordo com esta seção, assim como, para avaliações ao valor justo de acordo com a Seção 11.

 

12.11   O valor justo de passivo financeiro com vencimento à vista não é menor que o valor a ser pago à vista, descontado a partir da primeira data em que o passivo financeiro teria a obrigatoriedade de ser pago.

 

12.12   A entidade não inclui custos de transação na mensuração inicial dos ativos e passivos financeiros que são subsequentemente avaliados ao valor justo. Se o pagamento por ativo é diferido, ou é financiado a uma taxa de juros que não é a taxa de mercado, a entidade avalia o ativo, inicialmente, pelo valor presente dos pagamentos futuros descontado a uma taxa de juros de mercado.

 

Redução ao valor recuperável de instrumentos financeiros avaliados com base no custo ou custo amortizado

 

12.13   A entidade aplica a orientação sobre redução ao valor recuperável de instrumento financeiro avaliado pelo custo nos itens 11.21 a 11.26 para instrumentos financeiros avaliados pelo custo menos redução ao valor recuperável de acordo com esta seção.

 

Desreconhecimento de ativo financeiro ou passivo financeiro

 

12.14   A entidade aplica os requisitos de desreconhecimento nos itens 11.33 a 11.38 para ativos financeiros e passivos financeiros aos quais esta seção seja aplicável.

 

Contabilidade de hedge – “hedge accounting”

 

12.15   Se critérios específicos são atingidos, a entidade pode designar um relacionamento de cobertura entre um instrumento de hedgee um objeto de hedge de tal forma a se qualificar para aplicar a contabilidade de hedge que permite que o ganho ou a perda no instrumento de cobertura e no item coberto sejam reconhecidos em resultado ao mesmo tempo.

 

12.16   Para se qualificar para a aplicação da contabilidade de hedge, a entidade deve estar em conformidade com todas as seguintes condições:

 

(a)   a entidade designa e documenta o relacionamento de hedge de forma que o risco sendo coberto, o item objeto de hedge e o instrumento de hedge são claramente identificados e o risco no item coberto é o risco sendo coberto com o instrumento de cobertura;

(b)  o risco coberto é um dos riscos especificados no item 12.17;

(c)   o instrumento de hedge é como especificado no item 12.18;

(d)  a entidade espera que o instrumento de hedge seja altamente efetivo na compensação do risco coberto designado. A eficácia de um hedgeé o grau em que alterações no valor justo ou nos fluxos de caixa do item objeto de hedge que são atribuíveis a um risco coberto são compensadas por alterações no valor justo ou fluxos de caixa do instrumento de hedge.

 

12.17   Esta Norma permite a utilização de contabilidade de hedge apenas para:

 

(a)   risco de taxa de juros de instrumento de dívida avaliado pelo custo amortizado;

(b)  risco com taxa de câmbio ou risco de taxa de juros em compromisso firme ou transação de previsão altamente provável;

(c)   risco de preço de mercadoria da qual é titular ou em compromisso firme ou transação de previsão altamente provável para comprar ou vender mercadoria;

(d)  risco de taxa de câmbio em investimento líquido em operação no exterior.

             

            O risco de taxa de câmbio de instrumento de dívida, avaliado pelo custo amortizado, não está na lista acima porque a aplicação da contabilidade dehedge não teria efeito significativo nas demonstrações contábeis. Contas, títulos e empréstimos a receber e a pagar são normalmente avaliados pelo custo amortizado (ver item 11(d)). Isso inclui contas a pagar denominadas em moeda estrangeira. O item 30.10 exige que qualquer mudança no valor contabilizado da conta a pagar, por causa da mudança na taxa de câmbio, seja reconhecida no resultado. Portanto, ambas as mudanças, no valor justo do instrumento de hedge (swap cambial com cupons), e a mudança no valor contabilizado da conta a pagar, relativa à mudança na taxa de câmbio, seriam reconhecidas no resultado e devem compensar um ao outro exceto no que tange à diferença entre a taxa spot (pela qual o passivo é avaliado) e a taxa de juro futura (pela qual o swap é avaliado).

 

12.18   Esta Norma permite a aplicação da contabilidade de hedge apenas se o instrumento de hedge tem todos os seguintes termos e condições:

 

(a)   ser swap de taxa de juros, swap de moeda estrangeira, contrato de câmbio a termo ou contrato de commodity a termo, que se espera seja altamente efetivo em termos de compensação de risco identificado no item 12.17, o qual é apontado como sendo risco coberto;

(b)  envolve uma parte externa à entidade que está reportando (i.e., externa ao grupo econômico, segmento ou entidade individual que está apresentando suas demonstrações contábeis);

(c)   seu valor nocional é igual ao valor designado do principal ou valor nocional do item coberto;

(d)  tem data de vencimento específica não posterior:

 

                                                        (i)        ao vencimento do instrumento financeiro sendo coberto;

                                                       (ii)       à liquidação esperada do compromisso de compra ou venda da commodity; ou

                                                      (iii)      à ocorrência da transação de câmbio ou com mercadoria sendo coberta e cuja previsão de ocorrência era altamente provável;

 

(e)   não ter nenhum pagamento antecipado, término antecipado ou características de prorrogação.

 

 

 

Hedge de risco de taxa fixa de instrumento financeiro reconhecido ou risco de preço de mercado de mercadoria possuída

 

12.19   Se as condições no item 12.16 são atingidas e o risco coberto é a exposição a risco de taxa fixa de juros de instrumento de dívida avaliado pelo custo amortizado ou o risco de preço da mercadoria da qual é titular, a entidade deve:

 

(a)   reconhecer o instrumento de hedge como ativo ou passivo e a mudança no valor justo do instrumento de hedge no resultado; e

(b)  reconhecer a mudança no valor justo do item objeto de hedge em relação ao risco coberto no resultado e como um ajuste ao valor contábil do item objeto de hedge.

 

12.20   Se o risco protegido é o risco de taxa fixa de juros de instrumento de dívida avaliado pelo custo amortizado, a entidade deve reconhecer as liquidações periódicas líquidas à vista no swap de taxa de juros, que é o instrumento de hedge, no resultado dos períodos em que são devidos os pagamentos líquidos.

 

12.21   A entidade deve descontinuar a aplicação da contabilidade de hedge especificada no item 12.19 se:

 

(a)   o instrumento de hedge expirar ou for vendido ou rescindido;

(b)  o hedge já não satisfaz as condições para a aplicação da contabilidade de hedge especificadas no item 12.16; ou

(c)   a entidade revoga a designação.

 

12.22   Se a aplicação da contabilidade de hedgefor descontinuada e o item objeto de hedgeé um ativo ou passivo escriturado pelo custo amortizado que não foi desreconhecido, quaisquer ganhos ou perdas reconhecidas como ajustes ao valor contabilizado do item objeto de hedge são amortizados no resultado usando o método de juros efetivos sobre a vida útil remanescente do item objeto de hedge.

 

Hedge de risco de taxa de juro variável de instrumento financeiro reconhecido, o risco cambial ou risco de preço da mercadoria em compromisso firme ou transação prevista altamente provável ou investimento líquido em operação no exterior

 

12.23   Se as condições no item 12.16 forem atingidas e o risco coberto é:

 

(a)   o risco de taxa de juros variável em instrumento de dívida avaliado pelo custo amortizado;

(b)  o risco de taxa de câmbio em compromisso firme ou transação de previsão altamente provável;

(c)   o risco de preço da mercadoria em compromisso firme ou transação de previsão altamente provável; ou

(d)  o risco de taxa de câmbio em investimento líquido em operação no exterior, a entidade reconhece, em outros resultados abrangentes, a parte da variação do valor justo do instrumento de hedge que foi efetivo (eficaz) na compensação da mudança no valor justo ou fluxos de caixa esperados do item objeto de hedge.  A entidade deve reconhecer no resultado qualquer excesso do valor justo do instrumento de hedgesobre a mudança no valor justo dos fluxos de caixa esperados (também chamado de ineficácia do hedge). O ganho ou a perda do instrumento de hedge reconhecido em outros resultados abrangentes é reclassificado para o resultado quando o item objeto de hedge é reconhecido no resultado, ou quando o relacionamento de hedge termina.

 

12.24   Se o risco protegido é o risco da taxa de juros variável em instrumento de dívida avaliado pelo custo amortizado, a entidade deve reconhecer no resultado, subsequentemente, as liquidações periódicas, líquidas, em numerário, do swap de taxa de juros que é o instrumento de hedge, nos períodos em que os pagamentos líquidos são devidos.

 

12.25   A entidade descontinua a aplicação da contabilidade de hedge especificada no item 12.23 se:

 

(a)   o instrumento de hedge expirar ou for vendido ou rescindido;

(b)  o hedge não mais atende as condições para a aplicação da contabilidade de hedge especificadas no item 12.16; ou

(c)   em um hedge de uma transação prevista, a transação prevista não é mais altamente provável; ou

(d)  a entidade revoga a designação.

             

              Se não é mais esperado que a transação prevista aconteça ou se o instrumento de dívida coberto avaliado pelo custo amortizado é desreconhecido, qualquer resultado (ganho ou perda) no instrumento de hedge que foi reconhecido em outros resultados abrangentes, é reclassificado para o resultado.

 

Divulgação

 

12.26   A entidade que aplica esta seção faz todas as divulgações exigidas na Seção 11, incorporando naquelas divulgações, instrumentos financeiros que estão dentro do alcance desta seção, assim como aqueles dentro do alcance da Seção 11. Além disso, se a entidade utilizar a aplicação da contabilidade de hedge ela faz divulgações adicionais requeridas nos itens 12.27 a 12.29.

 

12.27   A entidade divulga separadamente para os hedgesde cada um dos quatro tipos de riscos descritos no item 12.16:

 

(a)   descrição do hedge;

(b)  descrição dos instrumentos financeiros designados como instrumentos de hedgee seus valores justos na data de referência;

(c)   natureza dos riscos sendo cobertos, incluindo descrição do item objeto de hedge.

 

12.28   Se a entidade aplica a contabilidade de hedge para a cobertura de risco de taxa fixa de juros ou risco de preço de uma commodity por ela mantida (itens 12.19 a 12.22), deve divulgar:

 

(a)   o valor da alteração no valor justo do instrumento de hedgereconhecido no resultado;

(b)  o valor da alteração no valor justo do item objeto de hedge reconhecido no resultado.

 

12.29   Se a entidade aplica a contabilidade de hedgepara a cobertura de risco de taxa de juros variável, risco cambial, risco de preço de commodity em um compromisso firme ou transação de previsão altamente provável, ou investimento líquido em operação no exterior (itens 12.23 a 12.25), divulga:

 

(a)   os períodos em que se espera que os fluxos de caixa ocorram e quando é esperado que afetem o resultado;

(b)  descrição de qualquer transação prevista para a qual foi aplicada a contabilidade de hedge anteriormente, mas que não é mais esperado que ocorra;

(c)   o valor da mudança no valor justo do instrumento de hedge que foi reconhecido em outros resultados abrangentes durante o período (item 12.23);

(d)  o valor que foi reclassificado de outros resultados abrangentes para o resultado do período (itens 12.23 e 12.25);

(e)   o valor de qualquer excesso do valor justo do instrumento de hedgesobre a mudança no valor justo dos fluxos de caixa esperados que foi reconhecido no resultado (item 12.24).

 

Seção 13

Estoques

 

Alcance desta seção

 

13.1     Esta seção determina as práticas para o reconhecimento e mensuração de estoques.

             

              Estoques são ativos:

 

(a)   mantidos para venda no curso normal dos negócios;

(b)  no processo de produção para venda; ou

(c)   na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produção ou na prestação de serviços.

 

13.2     Esta seção é aplicável a todos os estoques, exceto:

 

(a)   trabalho em execução decorrente de contratos de construção, incluindo contratos de serviço diretamente relacionados (ver Seção 23 Receitas);

(b)  instrumentos financeiros (ver Seção 11 Instrumentos Financeiros Básicos e Seção 12 Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros);

(c)   ativos biológicos relativos à atividade agrícola e produção agrícola à época da colheita (ver Seção 34 Atividades Especializadas).

 

13.3     Esta seção não é aplicável a mensuração de estoques mantidos por:

 

(a)   produtores de produtos agrícolas e florestais, produto agrícola após a colheita, e minerais e produtos minerais, na medida em que eles são avaliados pelo valor justo menos despesas para vender por meio do resultado; ou

(b)  corretores de produtos e revendedores que avaliam seus estoques pelo valor justo menos despesas para vender por meio do resultado.

 

Mensuração de estoques

 

13.4     A entidade avalia estoques pelo menor valor entre o custo e o preço de venda estimado diminuído dos custos para completar a produção e despesas de venda.

 

Custo de estoques

 

13.5     A entidade inclui no custo de estoques todos os custos de compra, custos de transformação e outros custos incorridos para trazer os estoques para sua localização e condição atuais.

 

Custos de aquisição

 

13.6     Os custos de aquisição de estoques abrangem o preço de compra, tributos de importação e outros tributos (com exceção daqueles posteriormente recuperáveis pela entidade), transporte, manuseio e outros custos diretamente atribuíveis à aquisição de bens acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens similares são deduzidos na determinação dos custos de compra.

 

13.7     A entidade pode adquirir estoques em condições de pagamento em data futura. Em alguns casos o acordo contém, efetivamente, elemento financeiro não declarado, por exemplo, uma diferença entre o preço de compra para termos normais de crédito e o valor para pagamento em data futura. Nesses casos, a diferença é reconhecida como despesa com juros durante o período do financiamento e não somada ao custo dos estoques.

 

Custos de transformação

 

13.8     Os custos de transformação de estoques incluem custos diretamente relacionados às unidades de produção, tal como mão-de-obra direta. Eles também incluem a alocação sistemática de custos indiretos de produção, fixos e variáveis, que são incorridos na conversão de materiais em bens acabados. Custos indiretos fixos de produção são aqueles custos indiretos de produção que permanecem relativamente constantes apesar do volume de produção, tal como depreciação e manutenção de instalações e equipamentos de fábrica, e o custo de gerenciamento e administração de fábrica. Custos indiretos variáveis de produção são aqueles custos indiretos de produção que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produção, tais como materiais indiretos, algumas vezes energia etc.

 

Alocação dos custos indiretos de produção

 

13.9     A entidade deve alocar os custos indiretos fixos de produção para os custos de transformação com base na capacidade normal das instalações de produção. A capacidade normal é a produção que se pretende atingir durante uma quantidade de períodos ou épocas, sob circunstâncias normais, levando em consideração a perda de capacidade resultante de manutenção planejada. O nível real de produção pode ser usado se ele se aproxima da capacidade normal. A quantidade de custos indiretos fixos alocados a cada unidade de produção não é aumentada como consequência de baixa produção ou fábrica ociosa. Custos indiretos não alocados são reconhecidos como despesa no período em que são incorridas. Em períodos de produção anormalmente alta, a quantidade de custos indiretos fixos alocados a cada unidade de produção é diminuída de tal forma que os estoques não sejam avaliados acima do custo. Custos indiretos de produção variável são alocados a cada unidade de produção com base no uso real das instalações de produção.

 

Produtos conjuntos e subprodutos

 

13.10   Um processo de produção pode resultar em mais do que um produto sendo produzido simultaneamente. Esse é o caso, por exemplo, quando produtos conjuntos são produzidos ou quando existe um produto principal e um subproduto. Quando os custos das matérias-primas ou transformação de cada produto não são identificáveis separadamente, a entidade deve alocá-los entre os produtos em base racional e consistente. A alocação pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo de venda de cada produto, tanto no estágio no processo de produção, quando os produtos se tornam identificáveis separadamente, ou ao final da produção. A maior parte dos subprodutos, por sua natureza, é imaterial, não relevante. Quando esse é o caso, a entidade os deve avaliar pelo preço de venda menos custos para completar a produção e despesas de vender, e deduzir esse valor do custo do produto principal. Como resultado, o valor contábil do produto principal não é materialmente diferente de seu custo.

 

Outros custos incluídos em estoques

 

13.11   A entidade deve incluir outros custos no custo de estoques apenas até o ponto em que eles são incorridos para colocar os estoques no seu local e condição atuais.

 

13.12   O item 12.19(b) prevê que, em algumas circunstâncias, a mudança no valor justo do instrumento objeto de hedge no hedge de risco de taxa de juros fixa ou risco de preço de uma commodity mantida, ajusta o valor contábil da commodity.

 

Custos excluídos dos estoques

 

13.13   Exemplos de custos excluídos do custo de estoques e reconhecidos como despesas no período em que são incorridos são:

 

(a)   quantidade anormal de material, mão-de-obra ou outros custos de produção desperdiçados;

(b)  custos de estocagem, a menos que aqueles custos sejam necessários durante o processo de produção, antes de estágio de produção mais avançado;

(c)   despesas indiretas administrativas que não contribuem para colocar os estoques até sua localização e condição atuais;

(d)  despesas de venda.

 

Custos de estoques de prestador de serviços

 

13.14   Na medida em que os prestadores de serviço tenham estoques de serviços sendo executados, eles os avaliam pelos custos de sua produção. Esses custos consistem, primariamente, de mão-de-obra e outros custos de pessoal diretamente envolvidos na prestação do serviço, incluindo pessoal de supervisão e custos indiretos atribuíveis. Mão-de-obra e outras despesas relativas a vendas, e pessoal administrativo geral não são incluídos, sendo reconhecidos como despesas no período no qual ocorrem.

 

              O custo de estoques de prestador de serviço não inclui margens de lucro ou gastos indiretos não atribuíveis, que muitas vezes são consignados nos preços cobrados pelos prestadores de serviço.

 

Custo de produção agrícola colhida proveniente de ativos biológicos

 

13.15   A Seção 34 requer que os estoques abrangendo produção agrícola que a entidade colhe de seus ativos biológicos devem ser avaliados no reconhecimento inicial pelo valor justo menos despesas estimadas para vender no ponto de colheita. Isso se torna o custo dos estoques naquela data para aplicação desta seção.

 

Técnicas para avaliar custo, tal como custo-padrão, método de varejo e preço de compra mais recente

 

13.16   A entidade pode usar técnicas tais como método de custo-padrão, método de varejo ou preço de compra mais recente para a mensuração do custo de estoques se o resultado se aproxima do custo. Custos-padrão levam em consideração níveis normais de consumo de materiais e suprimentos, mão-de-obra, eficiência e capacidade de utilização. Eles são revisados regularmente e, se necessário, corrigidos à luz das condições atuais. O método de varejo mensura custo por meio da redução do valor de venda do inventário pela percentagem apropriada da margem bruta.

 

Métodos de avaliação do custo

 

13.17   A entidade deve avaliar o custo de estoques de itens que não são comumente intercambiáveis, e bens ou serviços produzidos e segregados por projetos específicos pelo uso de identificação específica de seus custos individuais.

 

13.18   A entidade deve avaliar o custo de estoques, outros além daqueles já tratados no item 13.17, usando o primeiro a entrar, o primeiro a sair (PEPS ou FIFO), ou o método do custo médio ponderado. A entidade utiliza o mesmo método de avaliação do custo para todos os estoques que tenham natureza e uso similar para a entidade. Para estoques com natureza ou uso diferente, métodos de custo diferentes podem ser justificados. O método último a entrar, primeiro a sair (UEPS ou LIFO) não é permitido por esta Norma.

 

 

Redução ao valor recuperável de estoques

 

13.19   Os itens 27.2 a27.4 exigem que a entidade analise ao final de cada exercício/período se alguns estoques necessitam ser reduzidos ao seu valor recuperável, por exemplo, o valor contábil não é totalmente recuperado (isto é, por causa de dano, obsolescência ou preços de venda em declínio). Se um item (ou grupo de itens) de estoques necessita ser reduzido ao valor recuperável, aqueles itens exigem que a entidade avalie o inventário pelo seu preço de venda menos custos para completar a produção e vender, e reconhecer a perda por redução ao valor recuperável. Aqueles itens também exigem a reversão da redução anterior em algumas circunstâncias.

 

Reconhecimento como despesa

 

13.20   Quando estoques são vendidos, a entidade reconhece o valor contábil desses estoques como despesa no período no qual a receita relacionada é reconhecida.

 

13.21   Alguns estoques podem ser alocados a outras contas de ativos, por exemplo, inventário usado como componente de ativo imobilizado de construção própria. Estoques alocados a outro ativo dessa forma são contabilizados, subsequentemente, de acordo com a seção apropriada desta Norma para aquele tipo de ativo.

 

Divulgação

 

13.22   A entidade deve divulgar o seguinte:

 

(a)   as práticas contábeis adotadas ao avaliar estoques, incluindo o método de custo utilizado;

(b)  o valor contábil total de estoques e o detalhe das categorias de estoques apropriadas à entidade;

(c)   o valor de estoques reconhecidos como despesa durante o período;

(d)  perdas por redução ao valor recuperável reconhecidas ou revertida para o resultado, de acordo com a Seção 27;

(e)   o valor contábil total de estoques dados como garantia de passivos.

 

Seção 14

Investimento em Controlada e em Coligada

 

Alcance desta seção

 

14.1     Esta seção é aplicável para a contabilização de investimentos em operações de entidades coligadas nas demonstrações contábeis consolidadas e nas demonstrações contábeis de investidor que não é o principal investidor, mas que tem investimento em uma ou mais coligadas. O item 9.26 estabelece as exigências para contabilização de operações em entidades coligadas nas demonstrações contábeis separadas. Aplica-se também à situação de balanço individual com investimentos em controladas, enquanto a legislação brasileira obrigar à avaliação desses investimentos pelo método da equivalência patrimonial e à divulgação de tais demonstrações individuais. Dessa forma, aplica-se a essas controladas, no balanço individual, tudo o que nesta seção se refere a investimento em coligada, a não ser quando disposto em contrário. Ver também a Interpretação Técnica ITG 09 – Demonstrações Contábeis Individuais, Demonstrações Separadas, Demonstrações Consolidadas e Aplicação do Método de Equivalência Patrimonial emitida pelo CFC. Essa Interpretação complementa diversos aspectos não abordados nesta Norma, principalmente os relativos a investimento em controlada.

 

 

Definição de entidade coligada

 

14.2     Coligada é a entidade, incluindo a entidade não constituída na forma de uma sociedade, sobre a qual o investidor tem influência significativa e que não é nem controlada nem investimento em empreendimento controlado em conjunto.

 

14.3     Influência significativa é o poder de participar nas decisões da política financeira e operacional da entidade coligada, mas não é controle ou controle conjunto sobre aquelas políticas.

 

(a)   se o investidor detém, direta ou indiretamente (por exemplo, por meio de controladas), 20% ou mais do poder de voto da entidade coligada, presume-se que o investidor tem influência significativa, a menos que possa ser claramente demonstrado não ser esse o caso;

(b)  inversamente, se o investidor detém, direta ou indiretamente, (por exemplo, por meio de controladas), menos de 20% do poder de voto de uma entidade coligada, é presumido que o investidor não tenha influência significativa, a menos que tal influência possa ser claramente demonstrada;

(c)   a propriedade de parte substancial ou majoritária por parte de outro investidor não impede um investidor de ter influência significativa.

 

Mensuração - escolha da prática contábil

 

14.4     O investidor deve contabilizar todos os seus investimentos em entidades coligadas usando uma das seguintes opções, quando a legislação societária brasileira vier a permitir outras alternativas que não a (b) a seguir:

 

(a)   o método do custo descrito no item 14.5;

(b)  o método da equivalência patrimonial descrito no item 14.8;

(c)   o método do valor justo descrito no item 14.9.

 

Método do custo

 

14.5     O investidor avalia seus investimentos em entidades coligadas, com exceção daqueles para os quais existe cotação de preço publicada (ver item 14.7), pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável, reconhecidas de acordo com a Seção 27.

 

14.6     O investidor deve reconhecer dividendos ou distribuições de lucro, e outras distribuições recebidas do investimento, como receita, sem considerar se as distribuições são de lucros acumulados da entidade coligada, ocorridas antes ou depois da data de aquisição.

 

14.7     O investidor deve avaliar seus investimentos em entidades coligadas, para os quais existe cotação de preço publicada, usando o método do valor justo (ver item 14.9).

 

Método da equivalência patrimonial

 

14.8     Sob o método da equivalência patrimonial, o investimento em patrimônio é reconhecido, inicialmente, pelo preço da transação (incluindo os custos da transação), e é ajustado subsequentemente para refletir a participação do investidor no resultado e em outros resultados abrangentes da entidade coligada.

 

Distribuição e outros ajustes ao valor contábil. Distribuições recebidas da entidade coligada reduzem o valor contábil do investimento. Ajustes no valor contábil também podem ser necessários como consequência de mudanças no patrimônio líquido da entidade coligada decorrentes de itens de outros resultados abrangentes.

 

Direitos potenciais de votação. Embora os direitos potenciais de votação sejam considerados ao decidir se existe influência significativa, o investidor avalia sua participação no resultado da entidade coligada e sua participação nas mudanças no patrimônio líquido da entidade coligada com base na participação atual. As avaliações não devem refletir o possível exercício ou conversão de direitos de voto potenciais.

 

Ágio por expectativa de rentabilidade futura implícito e ajustes do valor justo. Na aquisição de investimento em entidade coligada, o investidor deve contabilizar qualquer diferença (tanto positiva como negativa) entre o custo de aquisição e a sua participação nos valores justos dos ativos líquidos identificáveis da entidade coligada, de acordo com os itens 19.22 e 19.24. O investidor deve ajustar sua participação no resultado da entidade coligada após a aquisição, para contabilizar a depreciação ou amortização adicional dos ativos depreciáveis ou amortizáveis (incluindo ágio), com base no excesso de seus valores justos sobre seus valores contábeis à época em que o investimento foi adquirido.

 

Redução ao valor recuperável. Se existe indicação de que um investimento em uma coligada pode ser reduzido ao seu valor recuperável, o investidor testa todo o valor contábil do investimento para redução ao valor recuperável de acordo com a Seção 27 como um ativo único. Qualquer ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) incluído como parte do valor contábil do investimento na coligada não é testado separadamente para redução ao valor recuperável, mas sim como parte do teste de redução ao valor recuperável do investimento como um todo.

 

Transação do investidor com coligadas. Se o investimento na coligada é contabilizado usando o método da equivalência patrimonial, o investidor elimina lucros e prejuízos não realizados, resultantes de transações da coligada para o investidor e deste para a coligada, na medida da participação do investidor na coligada. Prejuízos não realizados em tais transações podem fornecer evidência da necessidade de redução ao valor recuperável do ativo transferido.

 

Data das demonstrações contábeis da entidade coligada. Ao aplicar o método da equivalência patrimonial, o investidor deve utilizar as demonstrações contábeis da coligada a partir da mesma data que as demonstrações contábeis do investidor, a menos que seja impraticável fazê-lo.

Se issofor inviável, o investidor deve utilizar as mais recentes demonstrações contábeis disponíveis da entidade associada, com os ajustes efetuados para os efeitos de quaisquer transações ou acontecimentos significativos ocorridos entre os finais dos períodos contábeis, obedecido o limite máximo de 60 dias.

 

Práticas contábeis da coligada. Se a coligada usa práticas contábeis que diferem daquelas do investidor, o investidor deve ajustar as demonstrações contábeis da coligada para refletir as práticas contábeis do investidor para efeitos da aplicação do método da equivalência patrimonial, a menos que seja impraticável fazê-lo.

 

Perdas que excedam o valor contábil do investimento. Se a participação de um investidor nas perdas de coligada for igual ou exceder o valor contábil de seu investimento na coligada, o investidor deve descontinuar o reconhecimento de sua participação em perdas adicionais. Após a participação do investidor ser reduzida a zero, o investidor deve reconhecer as perdas adicionais como provisão (ver Seção 21 Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes), apenas na medida em que o investidor tenha incorrido em obrigações legais ou não formalizadas (construtivas) ou tenha efetuado pagamentos em nome da coligada. Se a coligada subsequentemente reporta lucros, o investidor deve retomar o reconhecimento de sua participação daqueles lucros apenas depois que sua participação dos lucros for igual à participação das perdas não reconhecidas.

 

Descontinuidade do método de equivalência patrimonial. O investidor deve deixar de utilizaro método de equivalência patrimonial a partir da data em que deixe de ter a influência significativa:

 

(a)      se a coligada se tornar uma controlada ou um empreendimento controlado em conjunto, o investidor deve remensurar sua participação societária ao valor justo anteriormente detida e reconhecer o ganho ou a perda resultante, se houver, no resultado;

(b)     se o investidor deixa de ter influência significativa sobre uma coligada como resultado de uma baixa total ou parcial, ele deve desreconhecer aquela entidade coligada e reconhecer, no resultado, a diferença entre, por um lado, a soma dos proventos recebidos mais o valor justo de qualquer participação residual e, do outro, o valor contábil do investimento na coligada na data em que deixa de ter a influência significativa. Posteriormente, o investidor deve contabilizar qualquer participação residual usando, como base, as Seções 11 Instrumentos Financeiros Básicos e 12 Outros Tópicos sobre Instrumentos Financeiros, conforme apropriado;

(c)      se o investidor deixa de ter influência significativa por razões outras que não seja a alienação parcial de seu investimento, o investidor deve considerar o valor contábil do investimento nessa data como a nova base de custo e deve contabilizar o investimento com base nas Seções 11 e 12, conforme for apropriado.

 

Transação do investidor com controladas ou entre controladas. Se o investimento em controlada é contabilizado usando o método da equivalência patrimonial, o investidor elimina todos os resultados não realizados resultantes de transações da controlada para o investidor e deste para a controlada, bem como entre controladas. Prejuízos não realizados em tais transações podem fornecer evidência da necessidade de redução ao valor recuperável do ativo transferido. O resultado não realizado é integralmente diminuído do resultado da equivalência patrimonial sobre a controlada quando esse resultado não realizado estiver no patrimônio líquido da controlada. Na transação da controladora para controlada, todo o resultado é diferido na controladora para realização quando da venda do ativo para terceiros.

 

 

Método do valor justo

 

14.9     Quando o investimento em coligada é inicialmente reconhecido, o investidor deve mensurá-lo pelo preço da transação. O preço da transação exclui os custos da transação.

 

14.10   A cada data das demonstrações contábeis, o investidor deve avaliar seus investimentos em coligadas pelo valor justo, com alterações no valor justo reconhecidas no resultado, usando a orientação sobre valor justo nos itens 11.27 a 11.32. O investidor usando o método de valor justo deve usar o método do custo para qualquer investimento em coligada para a qual é inviável avaliar o valor justo de forma confiável sem custo ou esforço indevido.

 

Apresentação das demonstrações contábeis

 

14.11   O investidor deve classificar investimentos em coligadas como ativo não circulante.

 

Divulgação

 

14.12   O investidor em coligada deve divulgar o seguinte:

 

(a)   sua prática contábil para investimentos em coligadas;

(b)  o valor contábil dos investimentos em coligadas (ver item 4.2(i));

(c)   o valor justo dos investimentos em coligadas contabilizados pelo método da equivalência patrimonial para os quais exista cotação de preço publicada.

 

14.13   Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método do custo, o investidor deve divulgar o valor dos dividendos ou outras distribuições reconhecidas como receita.

 

14.14   Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método da equivalência patrimonial, o investidor deve divulgar, separadamente, sua participação no resultado de tais entidades e sua participação em quaisquer operações descontinuadas dessas entidades.

 

14.15   Para investimentos em coligadas contabilizados pelo método do valor justo, o investidor deve fazer as divulgações exigidas nos itens 11.41 a 11.44.

 

 

 

 

Seção 15

Investimento em Empreendimento Controlado em Conjunto

(Joint Venture)

 

Alcance desta seção

 

15.1     Esta seção é aplicável à contabilização de empreendimentos controlados em conjunto nas demonstrações contábeis consolidadas e nas demonstrações contábeis do investidor que não é o controlador, mas que tem participação em um ou mais empreendimentos controlados em conjunto (joint venture). O item 9.26 estabelece as exigências para a contabilização da participação de empreendedor em empreendimento controlado em conjunto em demonstrações separadas.

 

Definição de empreendimento controlado em conjunto

 

15.2     Controle conjunto é o compartilhamento contratualmente acordado para controle de atividade econômica, e só existe quando as decisões estratégicas, financeiras e operacionais relacionadas com a atividade exigem a aprovação unânime dos que partilham o controle (empreendedores).

 

15.3     O empreendimento controlado em conjunto é um acordo contratual por meio do qual duas ou mais partes empreendem uma atividade econômica que está sujeita a controle conjunto. Empreendimentos controlados em conjunto podem assumir a forma de operações, ativos ou entidades controlados em conjunto.

 

Operação controlada em conjunto

 

15.4     A operação de alguns empreendimentos controlados em conjunto envolve a utilização dos ativos e outros recursos dos empreendedores em vez da criação de corporação, sociedade ou outra entidade, ou estrutura financeira que é separada dos próprios empreendedores. Cada empreendedor utiliza os seus próprios ativos imobilizados e os seus próprios inventários. Também incorre em suas próprias despesas e passivos e obtém o seu próprio financiamento, que representam as suas próprias obrigações. As atividades de empreendimento controlado em conjunto podem ser executadas pelos empregados do empreendedor junto com as atividades similares do empreendedor. O acordo de empreendimento controlado em conjunto normalmente fornece a forma pela qual a receita da venda do produto conjunto, e quaisquer despesas feitas em comum, são partilhadas entre os empreendedores.

 

15.5     Com relação a suas participações em operações controladas em conjunto, o empreendedor deve reconhecer nas suas demonstrações contábeis:

 

(a)   os ativos que controla e os passivos em que incorre; e

(b)  as despesas em que incorre e sua participação na receita que ganha pela venda dos bens ou serviços do empreendimento controlado em conjunto.

 

Ativo controlado em conjunto

 

15.6     Alguns empreendimentos controlados em conjunto envolvem o controle conjunto e, muitas vezes, a propriedade conjunta, pelos empreendedores, de um ou mais ativos contribuídos para o empreendimento controlado em conjunto, ou adquiridos com esse fim, e dedicado aos propósitos do empreendimento controlado em conjunto.

 

15.7     Com relação a seus interesses em ativo controlado em conjunto, o empreendedor reconhece em suas demonstrações contábeis:

 

(a)   sua participação nos ativos controlados em conjunto, classificados de acordo com a natureza dos ativos;

(b)  quaisquer passivos em que tenha incorrido;

(c)   sua participação em quaisquer passivos incorridos em conjunto com os outros empreendedores em relação ao empreendimento controlado em conjunto;

(d)  quaisquer receitas pela venda ou utilização da sua participação na produção do empreendimento controlado em conjunto, juntamente com sua participação em quaisquer despesas incorridas pelo empreendimento controlado em conjunto; e

(e)    quaisquer despesas que tenha incorrido com relação à sua participação no empreendimento controlado em conjunto.

 

Entidade controlada em conjunto

 

15.8     A entidade controlada em conjunto é um empreendimento controlado em conjunto que envolve o estabelecimento de corporação, sociedade ou outra entidade na qual cada empreendedor tem participação. A entidade opera da mesma forma que outras entidades, com a exceção de que um acordo contratual entre os empreendedores (venturers) estabelece o controle conjunto sobre a atividade econômica da entidade.

 

Mensuração - escolha de política contábil

 

15.9     O empreendedor deve contabilizar todas as suas participações em entidades controladas em conjunto usando uma das seguintes opções, considerando a legislação vigente:

 

(a)   o método do custo do item 15.10;

(b)  o método de equivalência patrimonial do item 15.13;

(c)   o método do valor justo do item 15.14.

 

Método do custo

 

15.10   O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto, outras além daquelas para as quais existe cotação de preço publicada (ver item 15.12), pelo custo menos quaisquer perdas acumuladas por redução ao valor recuperável, reconhecidas de acordo com a Seção 27 Redução ao Valor Recuperável de Ativos.

 

15.11   O investidor reconhece as distribuições recebidas do investimento como receita, sem considerar se as distribuições são de lucros ou prejuízos acumulados da entidade controlada em conjunto ocorridas antes ou depois da data de aquisição.

 

15.12   O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto, para os quais existe cotação de preço publicada, usando o método do valor justo (ver item 15.14).

 

Método da equivalência patrimonial

 

15.13   O empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto pelo método da equivalência patrimonial usando os procedimentos do item 14.8 (substituindo “controle conjunto” onde aquele item se refere a ”influência significativa”).

 

Método do valor justo

 

15.14   Quando o investimento em entidade controlada em conjunto é inicialmente reconhecido, o empreendedor deve mensurá-lo pelo preço da operação. O preço da operação exclui os custos da transação.

 

15.15   A cada data das demonstrações contábeis, o empreendedor deve avaliar seus investimentos em entidades controladas em conjunto pelo valor justo, com as alterações do valor justo reconhecidas no resultado, usando a orientação sobre valor justo nos itens 11.27 a11.32. O empreendedor que usa o método do valor justo deve usar o método do custo para qualquer investimento em entidade controlada em conjunto para o qual é inviável avaliar o valor justo de maneira confiável sem custo ou esforço excessivos.

 

Transação entre empreendedor e empreendimento controlado em conjunto

 

15.16   Quando o empreendedor contribui ou vende ativos para empreendimento controlado em conjunto, o reconhecimento de qualquer parte de lucro ou prejuízo advindo da transação deve refletir a substância da transação. Enquanto os ativos estiverem retidos pelo empreendimento controlado em conjunto, e desde que o empreendedor tenha transferido os riscos e benefícios significativos da propriedade, o empreendedor deve reconhecer apenas aquela parte do lucro ou prejuízo que é atribuível à participação dos outros empreendedores. O empreendedor deve reconhecer o valor total de qualquer prejuízo quando a contribuição ou a venda apresentar evidência de perda por redução ao valor recuperável.

 

15.17   Quando o empreendedor compra ativos de empreendimento controlado em conjunto, não deve reconhecer sua participação nos lucros da transação do empreendimento controlado em conjunto até que revenda os ativos para uma parte independente. O empreendedor deve reconhecer sua participação nos prejuízos resultantes dessas transações, da mesma forma que nos lucros, exceto que os prejuízos devem ser reconhecidos imediatamente quando representam perda por redução ao valor recuperável.

 

Investidor sem controle conjunto

 

15.18   O investidor em empreendimento controlado em conjunto que não tem controle conjunto contabiliza o investimento de acordo com a Seção 11 ou, se tiver influência significativa no empreendimento controlado em conjunto, de acordo com a Seção 14 Investimento em Controlada e Coligada.

 

Divulgação

 

15.19   O investidor em empreendimento controlado em conjunto deve divulgar:

 

(a)   a política contábil que utiliza para reconhecimento de suas participações nas entidades controladas em conjunto;

(b)  o valor contábil dos investimentos em entidades controladas em conjunto (ver item 4.2(k));

(c)   o valor justo dos investimentos em entidades controladas em conjunto contabilizado com a utilização do método da equivalência patrimonial para os quais existam cotações de preço publicadas;

(d)  o valor total de seus compromissos relacionados a empreendimentos controlados em conjunto, incluindo sua participação nos compromissos financeiros em que tenha incorrido em conjunto com outros empreendedores, assim como sua participação nos compromissos financeiros dos próprios empreendimentos controlados em conjunto.

 

15.20   Para entidades controladas em conjunto, contabilizadas de acordo com o método da equivalência patrimonial, o empreendedor deve, também, fazer as divulgações exigidas pelo item 14.14 para investimentos pelo método da equivalência patrimonial.

 

15.21   Para entidades controladas em conjunto, contabilizadas de acordo com o método do valor justo, o empreendedor deve fazer as divulgações exigidas pelos itens 11.41 a 11.44.

 

Seção 16

Propriedade para Investimento

 

Alcance desta seção

 

16.1     Esta seção aplica-se à contabilização de investimentos em terrenos ou edificações que estejam de acordo com a definição de propriedade para investimento no item 16.2 e de algumas participações imobiliárias por parte de arrendatário de arrendamento mercantil operacional (ver item 16.3) que seja tratado como propriedade para investimento. Apenas a propriedade para investimento, cujo valor justo possa ser avaliado de forma confiável, sem custo ou esforço excessivos e de forma contínua, é contabilizada de acordo com esta seção pelo valor justo por meio do resultado. Todas as demais propriedades para investimento são contabilizadas como ativo imobilizado utilizando o método do custo menos depreciação e menos redução ao valor recuperável (Seção 17 Ativo Imobilizado) e permanecem dentro da abrangência da Seção 17, a menos que mensuração confiável de valor justo se torne disponível e que se espere que o valor justo seja confiavelmente e continuamente avaliado.

 

Definição e reconhecimento inicial de propriedade para investimento

 

16.2     Propriedade para investimento é a propriedade (terra ou edifício, ou parte de edifício, ou ambos) mantida pelo proprietário ou pelo arrendatário em arrendamento mercantil financeiro para auferir aluguéis ou para valorização do capital, ou para ambas, e não para:

 

(a)   utilização na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou por propósitos administrativos; ou

(b)  venda no curso normal dos negócios.

 

16.3     A propriedade para investimento que é mantida por locatário por força de arrendamento mercantil operacional pode ser classificada e contabilizada como propriedade para investimento utilizando esta seção se, e apenas se, a propriedade satisfizer a definição de propriedade para investimento e o arrendatário puder avaliar seu valor justo de maneira contínua, sem custo ou esforço excessivos. Essa alternativa de classificação deve ser analisada individualmente para cada propriedade.

 

16.4     Propriedade de utilização mista deve ser separada entre propriedade para investimento e ativo imobilizado. Entretanto, se o valor justo do componente de propriedade para investimento não puder ser avaliado de forma confiável, sem custo ou esforço excessivos, toda a propriedade é contabilizada como ativo imobilizado de acordo com a Seção 17.

 

Mensuração no reconhecimento inicial

 

16.5     No reconhecimento inicial, a entidade avalia a propriedade para investimento pelo seu custo. O custo de propriedade para investimento comprada abrange seu preço de compra e quaisquer custos diretamente imputáveis, tais como honorários legais e de corretagem, tributos de transmissão imobiliária e outros custos de transação. Se o pagamento for diferido além das condições normais de crédito, o custo é o valor presente de todos os pagamentos futuros. A entidade determina o custo de propriedade para investimento por ela construída de acordo com os itens 17.10 a17.14.

 

16.6     O custo inicial da propriedade para investimento mantida em arrendamento e classificada como propriedade para investimento é o prescrito para arrendamento financeiro pelo item 20.9, mesmo que o arrendamento fosse, de outra forma, classificado como arrendamento operacional se estivesse na abrangência da Seção 20 Operações de Arrendamento Mercantil. Em outras palavras, o ativo deve ser reconhecido pelo menor valor entre o valor justo da propriedade e o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento. Montante equivalente deve ser reconhecido como passivo, de acordo com o item 20.9.

 

Mensuração após o reconhecimento inicial

 

16.7     A propriedade para investimento, cujo valor justo pode ser avaliado de forma confiável, sem custo ou esforço excessivos, é avaliada pelo valor justo a cada balanço com as alterações no valor justo reconhecidas no resultado. Se a participação em propriedade mantida em arrendamento é classificada como propriedade para investimento, o item contabilizado pelo valor justo é aquele interesse e não o da propriedade subjacente. Os itens 11.27 a 11.32 dão orientação na determinação do valor justo. A entidade contabiliza todas as outras propriedades para investimento como ativo imobilizado usando o método do custo menos depreciação e menos redução ao valor recuperável da Seção 17.

 

 

Transferência

 

16.8     Se a mensuração confiável do valor justo não está mais disponível sem custo ou esforço excessivos para um item de propriedade para investimento avaliada pelo método do valor justo, a entidade contabiliza aquele item, posteriormente, como ativo imobilizado, de acordo com a Seção 17 até que a mensuração confiável de valor justo esteja disponível. O valor contábil da propriedade para investimento naquela data se torna seu custo, de acordo com a Seção 17. O item 16.10(e)(iii) exige divulgação dessa mudança. É uma mudança de circunstâncias e não uma mudança na política contábil.

 

16.9     Além do que é exigido pelo item 16.8, a entidade transfere a propriedade para, ou de, propriedade para investimento apenas quando a propriedade afinal satisfizer, ou deixar de satisfazer, a definição de propriedade para investimento.

 

Divulgação

 

16.10   A entidade divulga, para todas as propriedades para investimento contabilizadas pelo valor justo reconhecidos no resultado do período, o que se segue (item 16.7):

 

(a)   os métodos e pressupostos significativos aplicados na determinação do valor justo da propriedade para investimento;

(b)  à medida que o valor justo da propriedade para investimento (como avaliado ou divulgado nas demonstrações contábeis) é baseado em avaliação por avaliador independente que possua uma qualificação profissional reconhecida e relevante e tem experiência recente na localização e classe de propriedade para investimento a ser avaliada. Se não houver tal avaliação, aquele fato deve ser divulgado;

(c)   a existência e as quantidades de restrições na realização da propriedade para investimento ou a remessa de rendimentos e valores de alienação;

(d)  obrigações contratuais para comprar, construir ou desenvolver propriedade para investimento ou para consertos, manutenção ou melhoramento;

(e)   conciliação entre as quantias escrituradas da propriedade para investimento no começo e no fim do período mostrando separadamente:

 

                                                        (i)        adições, divulgando separadamente aquelas adições resultantes de aquisições por meio de combinações de negócios;

                                                       (ii)       ganhos líquidos de ajustes de valor justo;

                                                      (iii)      transferências para ativos imobilizados quando a mensuração confiável de valor justo não está mais disponível sem custo ou esforço excessivos (ver item 16.8);

                                                      (iv)      transferências de e para estoques e propriedade ocupada pelo proprietário;

                                                       (v)       outras alterações.

 

            Essa conciliação não precisa ser apresentada para períodos anteriores.

 

 16.11 De acordo com a Seção 20, o proprietário de propriedade para investimento deve efetuar as divulgações, como arrendador, dos contratos que tenha de arrendamento mercantil. A entidade que possui propriedade para investimento sob contrato de arrendamento financeiro ou arrendamento operacional deve efetuar as divulgações, como arrendatário, dos contratos que tenha de arrendamento mercantil financeiro, e como arrendador, dos contratos que tenha de arrendamento operacional.

 

Seção 17

Ativo Imobilizado

 

Alcance desta seção

 

17.1     Esta seção se refere à contabilidade para ativo imobilizado e para propriedade para investimento cujo valor justo não pode ser mensurado de maneira confiável sem custo ou esforço excessivos. A Seção 16 Propriedade para Investimento trata da propriedade para investimento cujo valor justo pode ser mensurado de maneira confiável sem custo ou esforço excessivos.

 

17.2     Ativos imobilizados são ativos tangíveis que:

 

(a)   são mantidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para aluguel a terceiros ou para fins administrativos; e

(b)  que se espera sejam utilizados durante mais do que um período.

 

17.3     Ativos imobilizados não incluem:

 

(a)   ativos biológicos relacionados com a atividade agrícola (ver a Seção 34 Atividades Especializadas); ou

(b)  direitos e reservas minerais, tais como petróleo, gás natural e recursos não regenerativos similares.

 

Reconhecimento

 

17.4     Ao determinar o reconhecimento ou não de item de ativo imobilizado, a entidade deve aplicar os critérios de reconhecimento presentes no item 2.27. Portanto, a entidade deve reconhecer o custo de item de ativo imobilizado como ativo se, e apenas se:

 

(a)   for provável que futuros benefícios econômicos associados ao item fluirão para a entidade; e

(b)  o custo do item puder ser mensurado de maneira confiável.

 

17.5     Sobressalentes e peças para reposição e alguns tipos de equipamentos de uso interno são muitas vezes contabilizados como estoques e reconhecidos no resultado quando consumidos. Entretanto, as peças para reposição principais, sobressalentes principais e os equipamentos de uso interno principais são ativos imobilizados quando a entidade espera utilizá-los durante mais do que um período. Similarmente, se puderem ser utilizados apenas conjuntamente com um item do ativo imobilizado, eles são considerados ativos imobilizados.

 

17.6     Partes de alguns itens do ativo imobilizado podem requerer substituição em intervalos regulares (por exemplo, o teto de edifício). Se se espera que a parte substituída acrescente benefícios futuros à entidade, esta deve adicionar ao valor contábil do item de ativo imobilizado o custo de substituição da parte de tal item. O valor contábil das partes que são substituídas são baixados de acordo com os itens 17.27 a 17.30. O item 17.16 dispõe que, caso as partes principais de item do ativo imobilizado tenham padrões de consumo de benefícios econômicos significativamente diferentes, a entidade deve alocar o custo inicial do ativo para suas partes principais e depreciar cada parte separadamente ao longo de sua vida útil.

 

17.7     Uma condição para continuar operando um item do ativo imobilizado (por exemplo, ônibus) pode ser a realização de importantes inspeções regulares em busca de falhas, independentemente de as partes desse item serem ou não substituídas. Quando cada inspeção importante é efetuada, seu custo é reconhecido no valor contábil do item do ativo imobilizado como substituição caso os critérios de reconhecimento sejam atendidos. Qualquer valor contábil do custo remanescente da inspeção anterior (distinta das peças físicas) é baixado. Isso é feito independentemente de o custo da inspeção relevante anterior ter sido identificado na transação em que o item foi adquirido ou construído. Caso necessário, o custo estimado de futura inspeção semelhante pode ser utilizado como indicação de qual foi o custo do componente de inspeção existente quando o item foi adquirido ou construído.

 

17.8     Os terrenos e os edifícios são ativos separáveis e a entidade deve contabilizá-los separadamente, mesmo quando eles são adquiridos em conjunto.

 

Mensuração na data do reconhecimento

 

17.9     A entidade deve mensurar um item do ativo imobilizado no reconhecimento inicial pelo seu custo.

 

Elementos do custo

 

17.10   O custo de item do ativo imobilizado compreende todos os seguintes custos:

 

(a)   seu preço de compra, incluindo taxas legais e de corretagem, tributos de importação e tributos de compra não recuperáveis, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos;

(b)  quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e em condição necessária para que seja capaz de funcionar da maneira pretendida pela administração. Esses custos podem incluir os custos de elaboração do local, frete e manuseio inicial, montagem e instalação e teste de funcionalidade;

(c)   a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e de restauração da área na qual o item está localizado, a obrigação que a entidade incorre quando o item é adquirido ou como consequência de ter utilizado o item durante determinado período para finalidades que não a produção de estoques durante esse período.

 

17.11   Os custos a seguir não são custos de item do ativo imobilizado, e a entidade deve reconhecê-los como despesa quando eles forem incorridos:

 

(a)   custos de abertura de nova instalação;

(b)  custos de introdução de novo produto ou serviço (incluindo os custos de propaganda e atividades promocionais);

(c)   custos de administração dos negócios em novo local ou com nova classe de clientes (incluindo custos de treinamento);

(d)  custos administrativos e outros custos indiretos;

(e)   custos de empréstimos (ver Seção 25 Custos de Empréstimos).

 

17.12   As receitas e as respectivas despesas de operações eventuais ao longo da construção ou desenvolvimento de item de ativo imobilizado são reconhecidas no resultado caso essas operações não sejam necessárias para colocar o item no seu local pretendido e em condições de operação.

 

Mensuração do custo

 

17.13   O custo de item do ativo imobilizado é o equivalente ao preço à vista na data do reconhecimento. Se o pagamento é postergado para além dos termos normais de transação a prazo, o custo é o valor presente de todos os pagamentos futuros.

 

Troca de ativos

 

17.14   Um item do ativo imobilizado pode ser adquirido por meio de troca de ativo monetário ou de ativos não monetários, ou combinação de ativos monetários e não monetários. A entidade deve mensurar o custo do ativo adquirido pelo valor justo a não ser que (a) a transação de troca não tenha natureza comercial ou (b) ambos os valores justos, o valor justo do ativo recebido e o valor justo do ativo cedido, não possam ser mensurados de forma confiável. Nesse caso, o custo do ativo é mensurado pelo valor contábil do ativo cedido.

 

Mensuração após o reconhecimento inicial

 

17.15   A entidade deve mensurar todos os itens do ativo imobilizado, após o reconhecimento inicial, pelo custo menos depreciação acumulada e quaisquer perdas por redução ao valor recuperável de ativos acumuladas. A entidade deve reconhecer os custos de operação dia-a-dia de item de ativo imobilizado como despesa do resultado no período em que são incorridos.

 

Depreciação

 

17.16   Caso as partes principais de item do ativo imobilizado tenham padrões de consumo de benefícios econômicos significativamente diferentes, a entidade deve alocar o custo inicial do ativo para suas partes principais e depreciar cada parte separadamente ao longo de sua vida útil. Outros ativos devem ser depreciados ao longo de sua vida útil como um único ativo. Com algumas exceções, tais como as pedreiras e os locais utilizados como aterros, os terrenos têm vida útil ilimitada e, portanto, não são depreciados.

 

17.17   A despesa de depreciação de cada período deve ser reconhecida no resultado, a não ser que outra seção desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo.  Por exemplo, a depreciação dos ativos imobilizados da produção é incluída no custo dos estoques (ver Seção 13 Estoques).

 

Valor depreciável e período de depreciação

 

17.18   A entidade deve alocar o valor depreciável de ativo em base sistemática ao longo da sua vida útil.

 

17.19   Fatores como, por exemplo, mudança na maneira como o ativo é utilizado, desgaste e quebra relevante inesperada, progresso tecnológico e mudanças nos preços de mercado podem indicar que o valor residual ou a vida útil do ativo mudou desde a data de divulgação anual mais recente. Se tais indicações estiverem presentes, a entidade deve revisar suas estimavas anteriores e, caso as expectativas atuais divirjam, corrigir o valor residual, o método de depreciação ou a vida útil. A entidade deve contabilizar a mudança no valor residual, no método de depreciação ou na vida útil como mudança de estimativa contábil, em conformidade com os itens 10.15 a 10.18.

 

17.20   A depreciação do ativo se inicia quando o ativo está disponível para uso, isto é, quando está no local e em condição necessária para funcionar da maneira pretendida pela administração. A depreciação do ativo termina quando o ativo é baixado. A depreciação não termina quando o ativo se torna ocioso ou quando é retirado do uso produtivo, a não ser que o ativo esteja totalmente depreciado. Entretanto, sob os métodos de depreciação pelo uso, a despesa de depreciação pode ser zero quando não existe produção.

 

17.21   Na determinação da vida útil de ativo, a entidade deve considerar todos os seguintes fatores:

 

(a)   uso esperado do ativo. O uso é avaliado com base na capacidade esperada do ativo ou na produção física;

(b)  desgaste e quebra física esperada, que depende de fatores operacionais, como, por exemplo, o número de turnos para os quais o ativo é utilizado, programas de reparo e manutenção e o cuidado e a manutenção do ativo enquanto estiver ocioso;

(c)   obsolescência técnica ou comercial proveniente de mudanças ou melhorias na produção, ou de mudança na demanda do mercado para o produto ou serviço resultante do ativo;

 

(d)  limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de término dos arrendamentos mercantis relacionados.

 

Método de depreciação

 

17.22   A entidade deve escolher o método de depreciação que reflita o padrão pelo qual se espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo. Os possíveis métodos de depreciação incluem o método da linha reta, o método dos saldos decrescentes e método baseado no uso, tal como o método das unidades produzidas.

 

17.23   Se existir indicação de que tenha ocorrido mudança relevante desde a última data de divulgação anual nos padrões pelos quais a entidade espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo, a entidade deve revisar seu método atual de depreciação e, caso as expectativas atuais divirjam, mudar o método de depreciação para refletir o novo padrão. A entidade deve contabilizar tal mudança como mudança de estimativa contábil, em conformidade com os itens 10.15 a 10.18.

 

Redução ao valor recuperável

 

Reconhecimento e mensuração de redução ao valor recuperável

17.24   Em cada data de divulgação, a entidade deve aplicar a Seção 27 Redução ao Valor Recuperável de Ativos para determinar se um item ou um grupo de itens do ativo imobilizado está desvalorizado e, nesse caso, como reconhecer e mensurar a perda pela redução ao valor recuperável do ativo. Tal seção explica como e quando a entidade revisa os valores contábeis dos seus ativos, como ela determina o valor recuperável de ativo, e quando a mesma reconhece ou reverte uma perda por desvalorização.

 

Indenização para redução ao valor recuperável

 

17.25   A entidade deve incluir no resultado as indenizações de terceiros para os itens do ativo imobilizado que sofram desvalorização, que sejam perdidos ou abandonados, apenas quando essas indenizações se tornarem recebíveis.

 

Ativo imobilizado mantido para venda

 

17.26   O item 27.9(f) especifica que um plano para alienar um ativo antes da data previamente esperada é um indicador de desvalorização que requer que se calcule o valor recuperável do ativo com objetivo de se verificar se o ativo está desvalorizado.

 

Baixa

 

17.27   A entidade deve baixar um item do ativo imobilizado:

 

(a)   por ocasião de sua alienação; ou

(b)  quando não existir expectativa de benefícios econômicos futuros pelo seu uso ou alienação.

 

17.28   A entidade deve reconhecer no resultado o ganho ou a perda na baixa de item de ativo imobilizado quando o item é baixado (a não ser que a Seção 20 Operações de Arrendamento Mercantil exija de outra forma na ocasião da venda e leaseback pelo vendedor junto ao comprador). A entidade não deve classificar tal ganho como receita.

 

17.29   Ao determinar a data de alienação de item, a entidade deve aplicar os critérios da Seção 23 Receitas para reconhecimento da receita proveniente da venda de bens. A Seção 20 se aplica à alienação por venda e leaseback pelo vendedor junto ao comprador.

 

17.30   A entidade deve determinar o ganho ou a perda proveniente da baixa de item do ativo imobilizado pela diferença entre o valor de venda líquido, se houver, e o valor contábil do item.

 

Divulgação

 

17.31   A entidade deve divulgar, para cada classe de ativo imobilizado que foi considerado apropriado, em conformidade com o item 4.11(a):

 

(a)   as bases de mensuração utilizadas para determinação do valor contábil bruto;

(b)  os métodos de depreciação utilizados;

(c)   as vidas úteis ou as taxas de depreciação utilizadas;

(d)  o valor contábil bruto e a depreciação acumulada (somadas às perdas acumuladas por redução ao valor recuperável de ativos) no início e no final do período de divulgação;

(e)   a conciliação do valor contábil no início e no final do período de divulgação, demonstrando separadamente:

 

                                                        (i)        adições;

                                                       (ii)       baixas;

                                                      (iii)      aquisições por meio de combinação de negócios;

                                                      (iv)      transferências para propriedade para investimento, caso mensuração confiável de valor justo se torne disponível (ver item 16.8);

                                                       (v)       perdas por redução ao valor recuperável de ativos reconhecidas ou revertidas no resultado em conformidade com a Seção 27;

                                                      (vi)      depreciações;

                                                     (vii)     outras alterações.

 

            Essa conciliação não precisa ser apresentada para os períodos anteriores.

 

17.32   A entidade também deve divulgar:

 

(a)   a existência e os valores contábeis dos ativos imobilizados para os quais a entidade tenha titularidade restrita ou que foram dados em garantia para passivos;

(b)  os valores dos compromissos contratuais para aquisição de ativo imobilizado.

 

Seção 18

Ativo Intangível Exceto Ágio por Expectativa de Rentabilidade

Futura (Goodwill)

 

Alcance desta seção

 

18.1     Esta seção se refere à contabilidade para todos os ativos intangíveis, exceto o ágio por expectativa de rentabilidade futura (ver Seção 19 Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)) e os ativos intangíveis mantidos por entidade para venda no curso normal dos negócios (ver Seção 13 Estoques e Seção 23 Receitas).

 

18.2     Ativo intangível é um ativo não monetário identificável sem substância física. Tal ativo é identificável quando:

 

(a)   for separável, isto é, puder ser dividido ou separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com contrato relacionado, ativo ou passivo; ou

(b)  for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações.

 

18.3     Ativos intangíveis não incluem:

 

(a)   ativos financeiros; ou

(b)  direitos de exploração de recursos minerais e reservas de minerais, tais como petróleo, gás natural e recursos não regenerativos similares.

 

Reconhecimento

 

Princípios gerais para o reconhecimento de ativos intangíveis

 

18.4     A entidade deve aplicar os critérios de reconhecimento do item 2.27 ao decidir se reconhece um ativo intangível ou não. Portanto, a entidade deve reconhecer um ativo intangível como ativo apenas se:

 

(a)   for provável que benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo fluirão para a entidade;

(b)  o custo ou o valor do ativo puder ser mensurado de maneira confiável; e

(c)   o ativo não resultar de gastos incorridos internamente em item intangível.

 

18.5     A entidade deve avaliar a probabilidade de ativo intangível gerar benefícios econômicos futuros utilizando premissas razoáveis e comprováveis que representem a melhor estimativa da administração acerca das condições econômicas que existirão ao longo da vida útil do ativo.

 

18.6     A entidade deve utilizar julgamento para avaliar o grau de certeza relacionado ao fluxo de benefícios econômicos futuros atribuíveis ao uso do ativo com base nas evidências disponíveis no momento do reconhecimento inicial, atribuindo maior importância às evidências externas.

 

18.7     O critério de reconhecimento acerca da probabilidade, apresentado no item 18.4(a), é sempre considerado cumprido para os ativos intangíveis que são adquiridos separadamente.

 

Aquisição como parte de combinação de negócios

 

18.8     O ativo intangível adquirido em combinação de negócios é normalmente reconhecido como ativo porque seu valor justo pode ser mensurado com suficiente confiabilidade. Entretanto, o ativo intangível adquirido em combinação de negócios não é reconhecido quando resultar de direitos legais ou outros direitos contratuais e seu valor justo não puder ser mensurado de maneira confiável porque o ativo:

 

(a)   não é separável do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill); ou

(b)  é separável do ágio por expectativa de rentabilidade futura, mas não existe histórico ou evidência de transações de troca para o mesmo ativo ou ativos similares e, por causa disso, a estimativa do valor justo dependeria de variáveis imensuráveis.

 

Mensuração inicial

 

18.9     A entidade deve mensurar um ativo intangível inicialmente pelo custo.

 

Aquisição separada

 

18.10   O custo de ativo intangível adquirido separadamente compreende:

 

(a)     seu preço de compra, incluindo os tributos de importação e tributos de compra não recuperáveis, depois de deduzidos os descontos comerciais e abatimentos; e

(b)    qualquer custo diretamente atribuível à elaboração do ativo para a finalidade pretendida.

 

Aquisição como parte de combinação de negócios

 

18.11   Se o ativo intangível é adquirido em combinação de negócios, o custo do ativo é o seu valor justo na data de aquisição.

 

 

 

Aquisição por meio de subvenção governamental

 

18.12   Se o ativo intangível é adquirido por meio de subvenção governamental, o custo do ativo intangível é o seu valor justo na data em que a subvenção é recebida ou recebível em conformidade com a Seção 24 Subvenção Governamental.

 

Troca de ativos

 

18.13   Um ativo intangível pode ser adquirido por meio de troca de ativos monetários ou não monetários, ou combinação de ativos monetários e não monetários. A entidade deve mensurar o custo de tal ativo intangível pelo valor justo a não ser que (a) a transação de troca não tenha natureza comercial ou (b) ambos os valores justos, o valor justo do ativo recebido e o valor justo do ativo cedido, não sejam mensuráveis de maneira confiável. Nesse caso, o custo do ativo é mensurado pelo valor contábil do ativo cedido.

 

Ativo intangível gerado internamente

 

18.14   A entidade deve reconhecer os gastos incorridos internamente em item intangível, incluindo todos os gastos para ambas as atividades de pesquisa e desenvolvimento, como despesa quando incorridos, a não ser que esses gastos se transformem em parte do custo de outro ativo que atenda aos critérios de reconhecimento desta Norma.

 

18.15   Como exemplos de aplicação do item anterior, a entidade deve reconhecer como despesa, e não como ativo intangível, os seguintes gastos:

 

(a)     marcas geradas internamente, lista de publicação, títulos de publicações, listas de clientes e outros itens similares em substância;

(b)    gastos com atividades iniciais (isto é, custo inicial das operações), que incluem os custos de estabelecimento, tais como custos jurídicos e de formalidades incorridos para estabelecer a entidade jurídica, gastos para abrir nova instalação ou negócio (isto é, custos pré-abertura) e gastos para iniciar novas unidades operacionais ou para lançar novos produtos ou processos (isto é, custos pré-operacionais);

(c)     gastos com atividades de treinamento;

(d)    gastos com publicidade e atividades promocionais;

(e)     gastos com remanejamento ou reorganização, total ou parcial, da entidade;

(f)     ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente.

 

18.16   O item 18.15 não impede o reconhecimento de pagamento antecipado como ativo quando o pagamento pelos bens ou serviços tenha sido realizado antes do envio dos produtos ou da prestação dos serviços.

 

Despesa passada não reconhecida como ativo

 

18.17   O gasto em item intangível que tenha sido inicialmente reconhecido como despesa não deve ser reconhecido em data futura como parte do custo de ativo.

 

Mensuração após o reconhecimento

 

18.18   A entidade deve mensurar os ativos intangíveis pelo custo menos qualquer amortização acumulada e qualquer perda acumulada por redução ao valor recuperável. Os requisitos para a amortização estão dispostos nesta seção. Os requisitos para o reconhecimento de redução ao valor recuperável estão dispostos na Seção 27 Redução ao Valor Recuperável de Ativos.

 

Amortização ao longo da vida útil

 

18.19   Para os propósitos desta Norma, todos os ativos intangíveis devem ser considerados com tendo vida útil finita. A vida útil de ativo intangível que se origina de direitos contratuais ou outros direitos legais não deve exceder o período de vigência dos direitos contratuais ou outros direitos legais, mas pode ser inferior, dependendo do período ao longo do qual a entidade espera utilizar o ativo. Caso os direitos contratuais ou outros direitos legais sejam conferidos por um período limitado que possa ser renovado, a vida útil do ativo intangível deve incluir os períodos renováveis apenas se existir evidência para suportar a renovação pela entidade sem custo relevante.

 

18.20   Caso a entidade seja incapaz de fazer uma estimativa confiável da vida útil de ativo intangível, presume-se que a vida seja de dez anos.

 

Período de amortização e método de amortização

 

18.21   A entidade deve alocar o valor da amortização de ativo intangível utilizando uma base sistemática ao longo de sua vida útil. O encargo de amortização para cada período deve ser reconhecido como despesa, a não ser que outra seção desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo, tais como estoques ou ativo imobilizado.

 

18.22   A amortização é iniciada quando o ativo intangível está disponível para utilização, isto é, quando o ativo está no local e em condições necessárias para que possa ser utilizado da maneira pretendida pela administração. A amortização termina quando o ativo é desreconhecido. A entidade deve escolher o método de amortização que reflita o padrão pelo qual se espera consumir os benefícios econômicos futuros do ativo. Caso não possa determinar esse padrão de maneira confiável, a entidade deve utilizar o método da linha reta.

 

Valor Residual

 

18.23   A entidade deve assumir que o valor residual de ativo intangível é zero, a não ser que:

 

(a)     exista compromisso de terceiro independente para comprar o ativo ao final da sua vida útil; ou

(b)    exista um mercado ativo para o ativo e:

 

                                                        (i)        o valor residual possa ser determinado com base nesse mercado; e

                                                       (ii)       seja provável que tal mercado irá existir ao final da vida útil do ativo.

 

Revisão do período de amortização e método de amortização

 

18.24   Fatores como, por exemplo, mudança na forma como o ativo intangível é utilizado, progresso tecnológico e mudanças nos preços de mercado podem indicar que o valor residual ou a vida útil de ativo intangível mudaram desde a data de divulgação anual mais recente. Se tais indicações estiverem presentes, a entidade deve revisar suas estimavas anteriores e, caso as expectativas atuais divirjam, corrigir o valor residual, o método de amortização ou a vida útil.  A entidade deve contabilizar a mudança no valor residual, no método de amortização ou na vida útil como mudança de estimativa contábil em conformidade com os itens 10.15 a 10.18.

 

Recuperabilidade do valor contábil – perda por desvalorização

 

18.25   Para determinar se o ativo intangível sofreu desvalorização, a entidade deve aplicar a Seção 27. Essa seção explica como e quando a entidade revisa os valores contábeis dos seus ativos, determina o valor recuperável de ativo, e quando ela reconhece ou reverte uma perda por desvalorização.

 

Baixas e alienações

 

18.26   A entidade deve desreconhecer o ativo intangível, e deve reconhecer o ganho ou a perda no resultado:

 

(a)     por ocasião de sua alienação; ou

(b)    quando não existir expectativa de benefícios econômicos futuros pelo seu uso ou alienação.

 

Divulgação

 

18.27   A entidade deve divulgar as seguintes informações para cada classe de ativo intangível:

 

(a)     as vidas úteis ou as taxas de amortização utilizadas;

(b)    os métodos de amortização utilizados;

(c)     o valor contábil bruto e qualquer amortização acumulada (somada às perdas acumuladas por desvalorização) no início e no final do período de divulgação;

(d)    a linha da demonstração do resultado na qual qualquer amortização de ativos intangíveis é incluída;

(e)     conciliação do valor contábil no início e no final do período de divulgação, demonstrando separadamente:

 

                                                        (i)        adições;

                                                       (ii)       baixas;

                                                      (iii)      aquisições por meio de combinação de negócios;

                                                      (iv)      amortização;

                                                       (v)       perdas por redução ao valor recuperável de ativos;

                                                      (vi)      outras alterações.

 

            Essa conciliação não precisa ser apresentada para os períodos anteriores.

 

18.28   A entidade também deve divulgar:

 

(a)     descrição, valor contábil e período de amortização remanescente de qualquer ativo intangível individual que seja relevante para as demonstrações contábeis da entidade;

(b)    para os ativos intangíveis adquiridos por meio de subvenção governamental e inicialmente reconhecidos pelo valor justo (ver item 18.12):

 

                                                        (i)        o valor justo reconhecido inicialmente para esses ativos; e

                                                       (ii)       seus valores contábeis;

 

(c)     existência e valores contábeis dos ativos intangíveis para os quais a entidade tenha titularidade restrita ou que tenham sido dados como garantia para passivos;

(d)    os valores de acordos contratuais para aquisição de ativos intangíveis.

 

18.29   A entidade deve divulgar o valor total dos gastos com pesquisa e desenvolvimento reconhecidos como despesa durante o período (isto é, o valor de gastos incorridos internamente com pesquisa e desenvolvimento que não foram capitalizados como parte do custo de outro ativo que atenda os critérios de reconhecimento desta Norma).

 

 

Seção 19

Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill)

 

Alcance desta seção

 

19.1     Esta seção se refere à contabilidade para combinação de negócios. A seção fornece orientação acerca da identificação do adquirente, da mensuração do valor da combinação de negócios e da alocação desse valor aos ativos adquiridos e passivos e provisões para passivos contingentes assumidos. A seção também aborda a contabilidade para o ágio por expectativa de rentabilidade futura (fundo de comércio ou goodwill) no momento da combinação de negócios e nos momentos subsequentes.

 

19.2     Esta seção especifica a contabilização para todas as combinações de negócios, exceto:

 

(a)     combinações de entidades ou negócios sob controle comum. Controle comum significa que todas as entidades ou negócios combinados são fundamentalmente controlados pela mesma parte antes e depois da combinação de negócios e que o controle não é transitório;

(b)    a formação de joint venture (entidade controlada em conjunto com outros sócios);

(c)     a aquisição de grupo de ativos que não constitui um negócio.

 

Definição de combinação de negócios

 

19.3     Combinação de negócios é a união de entidades ou negócios separados em uma única entidade. O resultado de quase todas as combinações de negócios é que a entidade, a adquirente, obtém o controle de uma ou mais entidades ou negócios, a adquirida. A data de aquisição é a data na qual a adquirente efetivamente obtém o controle da adquirida.

 

19.4     A combinação de negócios pode ser estruturada por meio de uma variedade de maneiras por razões legais, fiscais ou outras. A combinação de negócios pode envolver a compra por uma entidade de ações ou quotas de outra entidade, a compra de todos os ativos líquidos de outra entidade, a responsabilização pelos passivos da outra entidade, ou a compra de alguns dos ativos líquidos da outra entidade que juntos formam um ou mais negócios.

 

19.5     A combinação de negócios pode ser efetuada pela emissão de títulos patrimoniais, transferência de caixa ou equivalentes de caixa ou outros ativos, ou uma composição desses. A transação pode se dar entre acionistas ou sócios das entidades combinadas ou entre a entidade e os acionistas ou sócios da outra entidade. Pode envolver o estabelecimento de nova entidade para controlar as entidades combinadas ou os ativos líquidos transferidos, ou a reestruturação de uma ou mais das entidades combinadas.

 

Contabilização

 

19.6     Todas as combinações de negócios devem ser contabilizadas por meio da aplicação do método de aquisição.

 

19.7     A aplicação do método de aquisição envolve os seguintes passos:

 

(a)     identificação do adquirente;

(b)    mensuração do custo da combinação de negócios;

(c)     alocação, na data de aquisição, do custo da combinação de negócios para os ativos adquiridos e passivos e provisões para passivos contingentes assumidos.

 

Identificação do adquirente

 

19.8     Um adquirente deve ser identificado para todas as combinações de negócios. A adquirente é a entidade combinada que obtém o controle das outras entidades ou negócios combinados.

 

19.9     Controle é o poder de governar as políticas operacionais e financeiras da entidade ou negócio de forma a obter benefícios de suas atividades. O controle da entidade sobre outra é descrito na Seção 9 Demonstrações Consolidadas e Separadas.

 

19.10   Embora algumas vezes a identificação da adquirente possa ser difícil, existem normalmente indicações de sua existência. Por exemplo:

 

(a)     se o valor justo de uma das entidades combinadas é significativamente maior do que o valor justo da outra entidade combinada, a entidade com o maior valor justo é provavelmente a adquirente;

(b)    se a combinação de negócios é efetivada por meio de uma troca de títulos patrimoniais ordinários com direito a voto por caixa ou outros ativos, a entidade entregando caixa ou outros ativos é provavelmente a adquirente;

(c)     se a combinação de negócios resulta na administração de uma das entidades combinadas sendo capaz de dominar a seleção da equipe de administradores da entidade combinada resultante, a entidade cuja administração é capaz de dominar é provavelmente a adquirente.

 

Custo de combinação de negócios

 

19.11   O adquirente deve mensurar o custo de combinação de negócios como a soma:

 

(a)     dos valores justos na data da troca, dos ativos fornecidos, passivos incorridos ou assumidos, e títulos patrimoniais emitidos pela adquirente em troca do controle da adquirida, mais

(b)    quaisquer custos atribuíveis à combinação de negócios.

 

Ajustes no custo de combinação de negócios dependentes de eventos futuros

 

19.12   Quando um acordo de combinação de negócios proporcionar ajuste no custo da combinação que depende de eventos futuros, o adquirente deve incluir o valor estimado do ajuste no custo da combinação na data de aquisição se o ajuste for provável e puder ser mensurado de maneira confiável.

 

19.13   Entretanto, se o ajuste potencial não for reconhecido na data de aquisição, mas se tornar provável subsequentemente e puder ser mensurado de maneira confiável, as contraprestações adicionais devem ser tratadas como ajuste no custo da combinação.

 

Alocação do custo de combinação de negócios para os ativos adquiridos, passivos e passivos contingentes assumidos

 

19.14   A entidade adquirente deve, na data de aquisição, alocar o custo de combinação de negócios pelo reconhecimento dos ativos, dos passivos e dos passivos contingentes identificáveis da adquirida que atenderem aos critérios de reconhecimento do item 19.20 pelos valores justos nessa data. Qualquer diferença entre o custo da combinação de negócios e a participação da adquirida no valor justo líquido dos ativos, dos passivos e das provisões para passivos contingentes identificáveis reconhecidos nesse momento deve ser contabilizada em conformidade com os itens 19.22 a 19.24 (como ágio por expectativa de rentabilidade futura – goodwill– ou como ganho por compra vantajosa - “deságio”).

 

19.15   A entidade adquirente deve reconhecer separadamente os ativos, os passivos e os passivos contingentes identificáveis da adquirida na data de aquisição apenas se eles atenderem, nessa data, aos seguintes critérios:

 

(a)     no caso de ativo que não é ativo intangível, ser provável que benefícios econômicos futuros associados fluirão para a entidade adquirente e seu valor justo puder ser mensurado de maneira confiável;

(b)    no caso de passivo que não é passivo contingente, ser provável uma exigência de saída de recursos para liquidar a obrigação e seu valor justo puder ser mensurado de maneira confiável;

(c)     no caso de ativo intangível ou de passivo contingente, se seu valor justo puder ser mensurado de maneira confiável. 

 

19.16   A demonstração do resultado e a demonstração do resultado abrangente da entidade adquirente devem incorporar o resultado da entidade adquirida depois da data de aquisição pela inclusão das receitas e despesas da adquirida com base no custo da combinação de negócios para a adquirente. Por exemplo, a despesa de depreciação incluída depois da data de aquisição na demonstração do resultado da entidade adquirente relacionada aos ativos depreciáveis da entidade adquirida deve ser baseada nos valores justos desses ativos depreciáveis na data de aquisição, isto é, seu custo para a adquirente. (Ver a Interpretação Técnica ITG 09 – Demonstrações Contábeis Individuais, Demonstrações Separadas, Demonstrações Consolidadas e Aplicação do Método de Equivalência Patrimonial.)

 

19.17   A aplicação do método de aquisição inicia-se na data de aquisição, que é a data na qual a entidade adquirente obtém controle da entidade adquirida. Visto que o controle é o poder de governar as políticas operacionais e financeiras de entidade ou negócio de forma a obter benefícios de suas atividades, não é necessário que a transação esteja terminada ou finalizada perante a lei antes da adquirente obter o controle. Todos os fatos e circunstâncias pertinentes que cercam a combinação de negócios devem ser considerados na avaliação do momento no qual a adquirente obteve controle.

 

19.18   Em conformidade com o item 19.14, a entidade adquirente reconhece separadamente apenas os ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis da entidade adquirida que existiam na data de aquisição e que atendem aos critérios de reconhecimento do item 19.15. Portanto:

 

(a)     a entidade adquirente deve reconhecer os passivos pelo término ou redução das atividades da entidade adquirida como parte da alocação do custo da combinação apenas quando a adquirida possuir, na data de aquisição, um passivo existente para reestruturação reconhecido de acordo com a Seção 21 Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes; e

(b)    ao alocar o custo da combinação, a entidade adquirente não deve reconhecer passivos para perdas futuras ou outros custos que espera incorrer como resultado da combinação de negócios.

 

19.19   Se a contabilidade inicial para uma combinação de negócios estiver incompleta ao final do período de divulgação no qual a combinação ocorrer, a entidade adquirente deve reconhecer nas suas demonstrações contábeis valores provisórios para os itens para os quais a contabilidade estiver incompleta. Dentro do período de doze meses após a data de aquisição, a entidade adquirente deve ajustar retrospectivamente os valores provisórios reconhecidos como ativos e passivos na data de aquisição (isto é, contabilizá-los como se tivessem sido feitos na data de aquisição). Além do período de doze meses após a data de aquisição, ajustes na contabilidade inicial para uma combinação de negócios devem ser reconhecidos apenas para corrigir um erro em conformidade com a Seção 10 Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro.

 

Passivo contingente

 

19.20   O item 19.14 especifica que a entidade adquirente reconhece separadamente uma provisão para um passivo contingente da entidade adquirida apenas se seu valor justo puder ser mensurado de maneira confiável. Caso seu valor justo não possa ser mensurado de maneira confiável:

 

(a)     há efeito resultante no valor reconhecido como ágio por expectativa de rentabilidade futura ou contabilizado em conformidade com o item 19.24; e

(b)    a entidade adquirente deve divulgar as informações acerca desse passivo contingente conforme requerido pela Seção 21.

 

19.21   Após o reconhecimento inicial, a entidade adquirente deve mensurar os passivos contingentes que são reconhecidos separadamente em conformidade com o item 19.24 pelo maior valor entre:

 

(a)     o valor que seria reconhecido de acordo com a Seção 21; e

(b)    o valor inicialmente reconhecido menos os valores previamente reconhecidos como receita de acordo com a Seção 23 Receitas.

 

Ágio por expectativa de rentabilidade futura

 

19.22   A entidade adquirente deve, na data de aquisição:

 

(a)     reconhecer o ágio adquirido por expectativa de rentabilidade futura (goodwill) em combinação de negócios como ativo; e

(b)    mensurar inicialmente esse ágio por expectativa de rentabilidade futura pelo seu custo, sendo esse o excesso do custo da combinação de negócios sobre a participação da entidade adquirente no valor justo líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis reconhecidos em conformidade com o item 19.14.

 

 19.23 Após o reconhecimento inicial, a entidade adquirente deve mensurar o ágio por expectativa de rentabilidade futura adquirido em combinação de negócios pelo custo menos amortização acumulada e perdas acumuladas por redução ao valor recuperável:

 

(a)     a entidade deve seguir os princípios dos itens 18.19 a18.24 para amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura. Caso a entidade seja incapaz de fazer uma estimativa confiável da vida útil do ágio por expectativa de rentabilidade futura, presume-se que a vida seja de dez anos;

(b)    a entidade deve seguir a Seção 27 Redução ao Valor Recuperável de Ativos para o reconhecimento e a mensuração de redução ao valor recuperável do ágio por expectativa de rentabilidade futura.

 

Excesso do valor justo líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis da entidade adquirida sobre o custo da participação (“deságio” ou ganho por compra vantajosa).

 

19.24   Se a participação da entidade adquirente no valor justo líquido dos ativos, passivos e passivos contingentes identificáveis reconhecidos de acordo com o item 19.14 exceder o custo da combinação de negócios (algumas vezes referido como “deságio” ou ganho por compra vantajosa), a entidade adquirente deve:

 

(a)     revisar a identificação e a mensuração dos ativos, passivos e provisões para passivos contingentes da entidade adquirida e a mensuração do custo da combinação de negócios; e

(b)    reconhecer imediatamente no resultado qualquer excesso remanescente depois dessa reavaliação.

 

 

 

 

Divulgação

 

Combinação de negócios efetivada durante o período de divulgação

 

19.25   Para cada combinação de negócios que foi efetivada durante o período de divulgação, a entidade deve divulgar as seguintes informações:

 

(a)     nomes e descrição das entidades ou negócios combinados;

(b)    data de aquisição;

(c)     porcentagem de títulos patrimoniais adquiridos com direito a voto;

(d)    custo da combinação e descrição dos componentes desse custo (tais como caixa, títulos patrimoniais e instrumentos de dívida);

(e)     valores reconhecidos na data de aquisição para cada classe de ativos, passivos e passivos contingentes da entidade adquirida, incluindo o ágio por expectativa de rentabilidade futura; 

(f)     valor de quaisquer excessos reconhecidos no resultado em conformidade com o item 19.24 e a conta da demonstração do resultado na qual o excesso é reconhecido.

 

Todas as combinações de negócios

 

19.26   A entidade adquirente deve divulgar a conciliação do valor contábil do ágio por expectativa de rentabilidade futura no início e no final do período de divulgação, demonstrando separadamente:

 

(a)     mudanças provenientes de novas combinações de negócios;

(b)    perdas por redução ao valor recuperável;

(c)     alienações de negócios anteriormente adquiridos;

(d)    outras mudanças.

 

            Essa conciliação não precisa ser apresentada para os períodos anteriores.

 

Seção 20

Operações de Arrendamento Mercantil

 

Alcance desta seção

 

20.1     Esta seção abrange a contabilização de todos os arrendamentos mercantis exceto:

 

(a)     arrendamentos mercantis para exploração ou utilização de minerais, petróleo, gás natural e recursos similares não regeneráveis (ver Seção 34 Atividades Especializadas);

(b)    contratos de licenciamento para itens tais como fitas cinematográficas, gravações em vídeo, peças de teatro, manuscritos, patentes e direitos autorais (ver Seção 18 Ativo Intangível Exceto Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill));

(c)     mensuração de propriedade mantida por arrendatário que seja contabilizada como propriedade para investimento e mensuração de propriedade para investimento alugada pelos arrendadores sob arrendamentos mercantis operacionais (ver Seção 16 Propriedade para Investimento);

(d)    mensuração de ativos biológicos mantidos por arrendatários sob arrendamentos mercantis financeiros e ativos biológicos alugados pelos arrendadores sob arrendamentos mercantis operacionais (ver Seção 34);

(e)     arrendamentos mercantis que possam resultar em perda para o arrendador ou para o arrendatário como resultado de termos contratuais que não estejam relacionados com as mudanças no preço do ativo arrendado, mudanças nas taxas de câmbio, ou inadimplência por uma das partes do contrato (ver item 12.3(f)); e

(f)     arrendamentos mercantis operacionais que se tornaram onerosos.

 

20.2     Esta seção se aplica a acordos que transfiram o direito de utilizar ativos mesmo que existam serviços substanciais relativos ao funcionamento ou à manutenção de tais ativos prestados pelos arrendadores. Esta seção não se aplica a acordos que sejam contratos de serviços que não transfiram o direito de utilizar os ativos de uma parte contratante para outra.

 

20.3     Alguns contratos, tais como contratos de terceirização, e contratos de telecomunicações que fornecem direitos de uso, e contratos do tipo take-or-pay (pegue-ou-pague), não se constituem arrendamento mercantil sob a forma legal, mas esses contratos conferem direitos de utilização de ativos em troca de pagamentos. Tais contratos são em essência arrendamentos mercantis de ativos e devem ser contabilizados de acordo com esta seção.

 

Classificação de arrendamento mercantil

 

20.4     O arrendamento mercantil é classificado como arrendamento mercantil financeiro se transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade. O arrendamento mercantil é classificado como arrendamento mercantil operacional se não transferir substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.

 

20.5     A classificação de arrendamento mercantil como arrendamento mercantil financeiro ou arrendamento mercantil operacional depende da essência da transação e não da forma do contrato. Exemplos de situações que individualmente ou em conjunto levariam normalmente a que um arrendamento mercantil fosse classificado como arrendamento mercantil financeiro são:

 

(a)     o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatário no fim do prazo do arrendamento mercantil;

(b)    o arrendatário tem a opção de comprar o ativo por preço que se espera que seja suficientemente mais baixo do que o valor justo na data em que a opção se torne exercível de forma que, no início do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opção será exercida;

(c)     o prazo do arrendamento mercantil cobre a maior parte da vida econômica do ativo, mesmo que a propriedade não seja transferida;

(d)    no início do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil totaliza pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado; e

(e)     os ativos arrendados são de natureza especializada tal que apenas o arrendatário pode usá-los sem grandes modificações.

 

20.6     Indicadores de situações que individualmente ou em combinação também podem levar a que um arrendamento mercantil seja classificado como arrendamento mercantil financeiro são:

 

(a)     se o arrendatário puder cancelar o arrendamento mercantil, as perdas do arrendador associadas com o cancelamento são suportadas pelo arrendatário;

(b)    os ganhos ou as perdas da flutuação no valor residual do ativo arrendado são atribuídos ao arrendatário (por exemplo, na forma de abatimento do aluguel que equalize a maior parte do valor da venda no fim do arrendamento mercantil); e

(c)     o arrendatário tem a capacidade de continuar o arrendamento mercantil por um período adicional com pagamentos que sejam substancialmente inferiores aos de mercado.

 

20.7     Os exemplos e indicadores enunciados nos itens 20.5 e 20.6 nem sempre são conclusivos. Se for claro, a partir de outras características, que o arrendamento mercantil não transfere substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade, o arrendamento mercantil é classificado como operacional. Isso pode acontecer, por exemplo, se a propriedade do ativo se transferir para o arrendatário ao final do arrendamento mercantil mediante pagamento variável igual ao valor justo do ativo nesse momento, ou se houver pagamentos de aluguéis contingentes, como resultado dos quais o arrendatário não tem substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade.

 

20.8     A classificação do arrendamento mercantil é feita no início do arrendamento e não é alterada durante o período do arrendamento mercantil, a não ser que o arrendatário e o arrendador concordem em alterar as disposições do arrendamento mercantil (outras que não a simples renovação do arrendamento mercantil), sendo que nesse caso a classificação do arrendamento mercantil deve ser reavaliada.

 

Demonstrações contábeis do arrendatário – arrendamento mercantil financeiro

 

Reconhecimento inicial

 

20.9     No começo do prazo de arrendamento mercantil, os arrendatários devem reconhecer seus direitos e obrigações do arredamento mercantil financeiro como ativos e passivos nos seus balanços patrimoniais por valores iguais ao valor justo da propriedade arrendada ou, se inferior, ao valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil, no início do arrendamento mercantil. Quaisquer custos diretos iniciais do arrendatário (custos incrementais que são diretamente atribuíveis à negociação e organização do arrendamento mercantil) são adicionados ao valor reconhecido como ativo.

 

20.10   O valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil devem ser calculados por meio da utilização da taxa de juros implícita do arrendamento mercantil. Se essa taxa de juros não puder ser determinada, a taxa de juros incremental de financiamento do arrendatário deve ser utilizada.

 

Mensuração subsequente

 

20.11   O arrendatário deve segregar os pagamentos mínimos do arrendamento mercantil entre encargo financeiro e redução do passivo em aberto utilizando o método da taxa efetiva de juros (ver itens 11.15 a 11.20). O arrendatário deve alocar o encargo financeiro para cada período durante o prazo do arrendamento mercantil de forma a produzir uma taxa de juros periódica constante sobre o saldo remanescente do passivo. O arrendatário deve contabilizar os pagamentos contingentes como despesa nos períodos em que são incorridos.

 

20.12   O arrendatário deve depreciar o ativo arrendado sob arrendamento mercantil financeiro de acordo com a seção pertinente desta Norma para tal tipo de ativo, por exemplo, Seção 17 Ativo Imobilizado, Seção 18 Ativo Intangível Exceto Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill), ou Seção 19 Combinação de Negócios e Ágio por Expectativa de Rentabilidade Futura (Goodwill). Se não existir razoável certeza de que o arrendatário obterá a propriedade no final do prazo do arrendamento mercantil, o ativo deve ser totalmente depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida útil, o que for menor. O arrendatário também deve avaliar em cada data de divulgação se o ativo arrendado sob arrendamento mercantil financeiro sofreu desvalorização (ver Seção 27 Redução ao Valor Recuperável de Ativos).

 

Divulgação

 

20.13   O arrendatário deve fazer as seguintes divulgações para os arrendamentos mercantis financeiros:

 

(a)     para cada classe de ativo, o valor contábil líquido ao final do período de divulgação;

(b)    o total dos pagamentos futuros mínimos do arrendamento mercantil ao final do período de divulgação, para cada um dos seguintes períodos:

 

                                                        (i)        até um ano;

                                                       (ii)       mais de um ano e até cinco anos; e

                                                      (iii)      mais de cinco anos;

 

(c)     uma descrição geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendatário incluindo, por exemplo, informações sobre pagamentos contingentes, opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restrições impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.

 

20.14   Em adição, as exigências de divulgação sobre ativos em conformidade com as Seções 17, 18, 27 e 34 se aplicam aos arrendatários de ativos arrendados sob arrendamento mercantil financeiro.

 

Demonstrações contábeis do arrendatário – arrendamento mercantil operacional

 

Reconhecimento e mensuração

 

20.15   O arrendatário deve reconhecer os pagamentos do arrendamento mercantil sob arrendamento mercantil operacional (excluindo os custos por serviços, tais como seguro e manutenção) como despesa em base linear a não ser que:

 

(a)     outra base sistemática seja mais representativa do padrão temporal do benefício do usuário, mesmo que os pagamentos não sejam realizados nessa base; ou

(b)    os pagamentos ao arrendador sejam estruturados de modo a aumentar em linha com a inflação geral esperada (baseada em índices ou estatísticas publicadas) para compensar os aumentos de custos inflacionários esperados do arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem em razão de fatores distintos da inflação geral, então a condição (b) não é atendida.

 

Exemplo de aplicação do item 20.15(b):

 

A entidade X opera em local no qual a projeção consensual dos bancos locais indica que o índice do nível geral de preços, conforme publicado pelo governo, aumenta, em média, 10% ao ano ao longo dos próximos dez anos. X arrenda um espaço de escritório de Y durante um período de cinco anos sob arrendamento mercantil operacional. Os pagamentos do arrendamento operacional são estruturados para refletir os 10% anuais esperados de inflação geral nos próximos cinco anos do período do arrendamento mercantil conforme segue.

Ano 1              $ 100.000

Ano 2              $ 110.000

Ano 3              $ 121.000

Ano 4              $ 133.000

Ano 5              $ 146.000

 

X reconhece a despesa anual do arrendamento igual aos valores devidos ao arrendador conforme evidenciado acima. Se os pagamentos crescentes não são claramente estruturados para compensar o arrendador pelos aumentos de custos inflacionários esperados baseados em índices ou estatísticas publicados, X reconhece a despesa anual do arrendamento em base em linear: $ 122.000 em cada ano (soma dos valores a pagar sob o arrendamento mercantil dividido por cinco anos).

 

Divulgação

 

20.16   Os arrendatários devem fazer as seguintes divulgações para os arrendamentos mercantis operacionais:

 

(a)     o total dos pagamentos futuros mínimos do arrendamento mercantil sob arrendamentos operacionais não canceláveis para cada um dos seguintes períodos:

 

                                                        (i)        até um ano;

                                                       (ii)       mais de um ano e até cinco anos; e

                                                      (iii)      mais de cinco anos;

 

(b)    pagamentos de arrendamento mercantil reconhecidos como despesa;

(c)     descrição geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendatário incluindo, por exemplo, informações sobre pagamentos contingentes, opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restrições impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.

 

Demonstrações contábeis do arrendador – arrendamento mercantil financeiro

 

Reconhecimento e mensuração

 

20.17   Os arrendadores devem reconhecer os ativos mantidos sob arrendamento mercantil financeiro nos seus balanços patrimoniais e apresentá-los como conta a receber por valor igual ao investimento líquido no arrendamento mercantil. O investimento líquido em arrendamento mercantil é o investimento bruto no arrendamento mercantil do arrendador descontado à taxa de juros implícita no arrendamento mercantil. O investimento bruto no arrendamento mercantil é a soma:

 

(a)     dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil a receber pelo arrendador sob arrendamento mercantil financeiro; e

(b)    de qualquer valor residual não garantido atribuído ao arrendador.

 

20.18   Para os arrendamentos mercantis financeiros que não sejam os que envolvem arrendadores fabricantes ou comerciantes, os custos diretos iniciais (custos que são incrementais e diretamente atribuíveis à negociação e à organização de arrendamento mercantil) são incluídos na mensuração inicial do recebível de arrendamento mercantil financeiro e reduzem o valor da receita reconhecida durante o prazo do arrendamento mercantil.

 

Mensuração subsequente

 

20.19   O reconhecimento da receita financeira deve se basear em padrão que reflita a taxa de retorno periódica constante sobre o investimento líquido do arrendador no arrendamento mercantil financeiro. Os pagamentos do arrendamento mercantil relacionados ao período, excluindo os custos de serviços, são aplicados ao investimento bruto no arrendamento mercantil para reduzir tanto o principal quanto as receitas financeiras não apropriadas. Se existir indicação de que o valor residual estimado não garantido utilizado para computar o investimento bruto do arrendador no arrendamento mercantil mudou significativamente, a alocação da receita ao longo do prazo do arrendamento mercantil é revisada, e qualquer redução relacionada a valores apropriados é imediatamente reconhecida no resultado.

 

 

 

Arrendador fabricante ou comerciante

 

20.20   Os fabricantes ou comerciantes oferecem muitas vezes aos clientes a opção de comprar ou arrendar um ativo. O arrendamento mercantil financeiro de ativo pelo arrendador fabricante ou comerciante dá origem a dois tipos de receita:

 

(a)     lucro ou prejuízo pelos preços de vendas normais equivalente ao resultado proveniente da venda definitiva do ativo sendo arrendado, refletindo quaisquer descontos aplicáveis comerciais ou por quantidade; e

(b)    receita financeira durante o prazo do arrendamento mercantil.

 

20.21   A receita de venda reconhecida no começo do prazo do arrendamento mercantil por arrendador fabricante ou comerciante é o valor justo do ativo, ou, se inferior, o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil atribuídos ao arrendador, computado por meio da taxa de juros do mercado. O custo de venda reconhecido no começo do prazo do arrendamento mercantil é o custo, ou o valor contábil se diferente, da propriedade arrendada menos o valor presente do valor residual não garantido. A diferença entre a receita da venda e o custo de venda é o lucro da venda, que é reconhecido de acordo com a política da entidade para as vendas definitivas.

 

20.22   Caso taxas de juros artificialmente baixas sejam estipuladas, o lucro de venda deve ser restrito ao que se aplicaria caso fosse utilizada uma taxa de juros do mercado. Os custos incorridos pelo arrendador fabricante ou comerciante relacionados com a negociação e a organização do arrendamento mercantil financeiro devem ser reconhecidos como despesa no momento em que o lucro da venda for reconhecido.

 

Divulgação

 

20.23   O arrendador deve fazer as seguintes divulgações para os arrendamentos mercantis financeiros:

 

(a)     conciliação entre o investimento bruto no arrendamento mercantil no final do período de divulgação e o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil recebíveis no final do período de divulgação. Adicionalmente, o arrendador deve divulgar o investimento bruto no arrendamento mercantil e o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil recebíveis no final do período de divulgação, para cada um dos seguintes períodos:

 

                                                        (i)        até um ano;

                                                       (ii)       mais de um ano e até cinco anos; e

                                                      (iii)      mais de cinco anos;

 

(b)    receita financeira não apropriada;

(c)     valores residuais não garantidos que resultem em benefício do arrendador.

(d)    provisão acumulada para os recebíveis incobráveis provenientes de pagamentos mínimos do arrendamento mercantil;

(e)     pagamentos contingentes reconhecidos como receita durante o período; e

(f)     descrição geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, incluindo, por exemplo, informações sobre pagamentos contingentes, opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis e restrições impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.

 

Demonstrações contábeis do arrendador – arrendamento mercantil operacional

 

Reconhecimento e mensuração

 

20.24   O arrendador deve apresentar os ativos sujeitos a arrendamentos mercantis operacionais nos seus balanços patrimoniais de acordo com a natureza do ativo.

 

20.25   O arrendador deve reconhecer as receitas do arrendamento mercantil de arrendamento mercantil operacional (excluindo os valores por serviços tais como seguro e manutenção) no resultado em base linear ao longo do período do arrendamento mercantil, a não ser que:

 

(a)     outra base sistemática seja representativa do padrão temporal do benefício do ativo arrendado pelo arrendatário, mesmo que o recebimento dos pagamentos não seja realizado nessa base; ou

(b)    os pagamentos ao arrendador sejam estruturados de modo a aumentar em linha com a inflação geral esperada (baseada em índices ou estatísticas publicados) para compensar os aumentos de custos inflacionários esperados do arrendador. Se os pagamentos ao arrendador variarem em razão de fatores distintos de inflação geral, então a condição (b) não é atendida.

 

20.26   O arrendador deve reconhecer como despesa os custos, incluindo a depreciação, incorridos na obtenção da receita de arrendamento mercantil. A política de depreciação para os ativos arrendados depreciáveis deve ser consistente com a política de depreciação normal do arrendador para ativos semelhantes.

 

 20.27  O arrendador deve adicionar ao valor contábil do ativo arrendado quaisquer custos diretos iniciais que incorrer na negociação e estruturação de arrendamento mercantil operacional e reconhecer tais custos como despesa durante o prazo do arrendamento mercantil na mesma base da receita do arrendamento mercantil.

 

20.28   Para determinar se o ativo arrendado sofreu desvalorização, o arrendador deve aplicar a Seção 27.

 

20.29   O arrendador fabricante ou comerciante não deve reconhecer qualquer lucro de venda ao celebrar arrendamento mercantil operacional porque este não equivale a uma venda.

 

Divulgação

 

20.30   O arrendador deve divulgar as seguintes informações para os arredamentos mercantis operacionais:

 

(a)     os pagamentos mínimos futuros de arrendamentos mercantis sob arrendamentos mercantis operacionais não canceláveis para cada um dos seguintes períodos:

 

                                                        (i)        até um ano;

                                                       (ii)       mais de um ano e até cinco anos; e

                                                      (iii)      mais de cinco anos;

 

(b)    o total de aluguéis contingentes reconhecidos como receita;

(c)     descrição geral dos acordos relevantes de arrendamento mercantil do arrendador, incluindo, por exemplo, informações sobre aluguéis contingentes, opções de renovação ou de compra e cláusulas de reajustamento, subarrendamentos mercantis, e restrições impostas pelos contratos de arrendamento mercantil.

 

20.31   Em adição, as exigências de divulgação sobre ativos em conformidade com as Seções 17, 18, 27 e 34 se aplicam aos arrendadores para os ativos fornecidos sob arrendamentos mercantis operacionais.

 

Transação de venda e leaseback

 

20.32   A transação de venda e leaseback envolve a venda do ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo. O pagamento do arrendamento mercantil e o preço de venda são geralmente interdependentes porque são negociados como um pacote. O tratamento contábil da transação de venda e leasebackdepende do tipo de arrendamento mercantil.

 

 

 

Transação de venda e leaseback que resulta em arrendamento mercantil financeiro

 

20.33   Se a transação de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil financeiro, o vendedor-arrendatário não deve reconhecer imediatamente, como receita, qualquer excesso da receita de venda obtido acima do valor contábil. Em vez disso, o vendedor-arrendatário deve diferir tal excesso e amortizá-lo ao longo do prazo do arrendamento mercantil.

 

Transação de venda e leaseback que resulta em arrendamento mercantil operacional

 

20.34   Se a transação de venda e leaseback resultar em arrendamento mercantil operacional e se for claro que a transação é estabelecida pelo valor justo, o vendedor-arrendatário deve reconhecer qualquer lucro ou prejuízo imediatamente. Se o preço de venda estiver abaixo do valor justo, o vendedor-arrendatário deve reconhecer qualquer lucro ou prejuízo imediatamente, a não ser que o prejuízo seja compensado por pagamentos futuros do arrendamento mercantil a preços inferiores aos de mercado. Nesse caso, o vendedor-arrendatário deve diferir e amortizar tal prejuízo proporcionalmente aos pagamentos do arrendamento mercantil ao longo do período pelo qual se espera que o ativo seja utilizado. Se o preço de venda estiver acima do valor justo, o vendedor-arrendatário deve diferir o excesso sobre o valor e amortizá-lo ao longo do período pelo qual se espera que o ativo seja utilizado.

 

Divulgação

 

20.35   Os requisitos de divulgação para arrendatários e arrendadores aplicam-se igualmente a transações de venda e leaseback. A descrição exigida dos acordos de arrendamento relevantes inclui descrições das disposições únicas ou incomuns do acordo ou dos termos das transações de venda e leaseback.

 

 

 

Seção 21

Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes

 

Alcance desta seção

 

21.1     Esta seção se aplica a todas as provisões (isto é, passivos de prazo ou valor incerto), passivos contingentes e ativos contingentes, exceto aquelas provisões tratadas por outras seções desta Norma. Estas incluem provisões relacionadas a:

 

(a)     arrendamentos mercantis (Seção 20 Operações de Arrendamento Mercantil). Entretanto, esta seção trata dos arrendamentos mercantis que tenham se tornado onerosos;

(b)    contratos de construção (Seção 23 Receitas);

(c)     obrigações de benefícios a empregados (Seção 28 Benefícios a Empregados);

(d)    tributos sobre o lucro (Seção 29 Tributos sobre o Lucro). 

 

21.2     As exigências desta seção não se aplicam aos contratos a executar (contratos executórios) a não ser que eles sejam contratos onerosos. Contratos a executar são contratos nos quais nenhuma das partes cumpriu quaisquer das suas obrigações ou ambas as partes cumpriram parcialmente as suas obrigações em igual extensão.

 

21.3     A palavra “provisão” algumas vezes é utilizada no contexto de itens tais como depreciação, redução de ativos ao valor recuperável e créditos incobráveis. Esses são ajustes dos valores contábeis de ativos, e não reconhecimento de passivos e, portanto, não são tratados nesta seção.

 

Reconhecimento inicial

 

21.4     A entidade deve reconhecer uma provisão apenas quando:

 

(a)     a entidade tem uma obrigação na data das demonstrações contábeis como resultado de evento passado;

(b)    é provável (isto é, mais probabilidade de que sim do que não) que será exigida da entidade a transferência de benefícios econômicos para liquidação;

(c)     o valor da obrigação pode ser estimado de maneira confiável.

 

21.5     A entidade deve reconhecer a provisão como passivo no seu balanço patrimonial e deve reconhecer o valor da provisão como despesa, a não ser que outra seção desta Norma exija que o custo seja reconhecido como parte do custo de ativo, como no caso dos estoques ou ativo imobilizado. Para contabilização de proposta de destinação do resultado devem ser observadas as disposições da Interpretação Técnica ITG 08 – Contabilização da Proposta de Pagamento de Dividendos.

 

21.6     A condição no item 21.4(a) (obrigação na data das demonstrações contábeis, como resultado de evento passado) significa que a entidade não tem qualquer alternativa realista senão liquidar a obrigação. Isso pode acontecer quando a entidade tem obrigação legal, que pode ser exigida por lei, ou quando a entidade tem obrigação não formalizada (ou obrigação construtiva), porque um evento passado (que pode ser um ato da entidade) criou expectativas válidas em outras partes de que a entidade cumprirá a obrigação. Obrigações que irão surgir em razão da atuação futura da entidade (isto é, a conduta futura dos seus negócios) não satisfazem as condições do item 21.4(a), não importando quão provável sejam, e mesmo que sejam obrigações contratuais. Por exemplo: devido a pressões comerciais ou exigências legais, a entidade pode pretender ou precisar efetuar gastos para operar de forma particular no futuro (por exemplo, montando filtros de fumaça em certo tipo de fábrica). Dado que a entidade pode evitar os gastos futuros pelas suas próprias ações, por exemplo, alterando o seu modo de operar ou vendendo a fábrica, ela não tem nenhuma obrigação presente para com esse gasto futuro e nenhuma provisão é reconhecida.

 

Mensuração inicial

 

21.7     A entidade deve mensurar uma provisão pela melhor estimativa do valor exigido para liquidar a obrigação na data das demonstrações contábeis. A melhor estimativa é o valor que a entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigação ao final da data das demonstrações contábeis ou para transferi-la, nesse momento, para um terceiro:

 

(a)