Comunicado 04/00 IBRACON

O presente Comunicado tem por finalidade orientar os auditores independentes, membros do IBRACON - Instituto Brasileiro de Contadores, no atendimento aos requerimentos específicos da Resolução n * 2.682, de 21 de dezembro de 1999, que dispõe sobre parâmetros de classificação das operações de crédito e regras para constituição de provisão para créditos de liquidação duvidosa pelas instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil.

A referida Resolução produz efeitos a partir de março de 2000, quando da revogação de determinados normativos sobre o tema, em especial a Resolução no. 1748, de 30 de agosto de 1990.

Especificamente com relação ao auditor independente, a referida Resolução requer, em seu artigo 12, que o auditor independente elabore relatório circunstanciado de revisão dos critérios adotados pela instituição quanto à classificação nos níveis de risco e de avaliação do provisionamento registrado nas demonstrações contábeis.

O auditor independente, em conexão com o exame das demonstrações contábeis de instituições financeiras e demais entidades autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, deve elaborar determinados relatórios sobre o resultado de seu trabalho, os quais devem cumprir os requisitos das normas da profissão, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, e normas do Conselho Monetário Nacional e Banco Central do Brasil no que couber, quais sejam:


. Parecer sobre o exame das demonstrações contábeis da instituição sobre a adequação das mesmas, tomadas em seu conjunto, quanto aos princípios fundamentais de contabilidade aplicados no Brasil ou práticas contábeis emanadas da legislação societária brasileira.

. Relatório sobre a revisão dos sistemas contábeis e de controles internos, incluindo os sistemas informatizados, efetuada em conexão com o exame das demonstrações contábeis; e

. Relatório sobre o cumprimentos das Normas Legais e Regulamentares, efetuada em conexão com o exame das demonstrações contábeis.


Referidos relatórios guardam relação com o objeto principal do auditor das demonstrações contábeis de emitir parecer sobre a adequação dessas demonstrações tomadas em seu conjunto e, consequentemente, não implicam na emissão de relatórios ou pareceres sobre itens específicos dessas demonstrações contábeis tomados de forma isolada.

No que se refere à Resolução no. 2682, foram introduzidos novos aspectos e aprimoramentos que as instituições financeiras devem adotar na avaliação do risco e na constituição de provisão para créditos de liquidação duvidosa, que representa um dos componentes das demonstrações contábeis. Assim, no curso do seu exame o auditor deve adotar procedimentos para esse componente, em base de testes, levando em consideração, dentre outros fatores, a avaliação dos controles internos da instituição e a relevância do componente considerando as demonstrações contábeis como um todo para determinar a natureza, extensão e oportunidade da realização dos procedimentos a serem adotados.

Por outro lado, os requerimentos da Resolução no. 2682 com relação ao relatório do auditor independente mencionado no artigo 12 requer procedimentos adicionais àqueles adotados no exame de demonstrações contábeis. Assim, o IBRACON entende que, para o atendimento dos requisitos no artigo 12 da Resolução no. 2682, é necessário que o auditor independente elabore relatório específico, para atender esse requisito, que explicite com a clareza e objetividade necessárias o escopo e abrangência dos trabalhos executados, bem como o resultado de seu trabalho.

Nesses termos é entendimento do IBRACON que (i) a responsabilidade pela implantação de um sistema de controles internos que atenda às necessidades da Instituição, bem como aos requisitos de adequação dos controles internos em face das exigências do Banco Central, é da administração da Instituição; (ii) as informações obtidas pelo auditor independente, no curso de seu trabalho, serão incluídas em relatório circunstanciado específico, com base em indagações aos responsáveis pela Instituição e inspeção da documentação-suporte existente ou outras evidências ; (iii) a data-base para a realização dos trabalhos deverá coincidir com as demonstrações contábeis semestrais, sendo a primeira, excepcionalmente em 31 de julho de 2000, data-base da plena utilização pelas instituições financeiras dos critérios estabelecidos para classificação dos créditos por "rating", sem exceções


Orientação do Ibracon

Os seguintes aspectos mínimos devem ser considerados no desenvolvimento dos trabalhos para cumprimento do mencionado neste comunicado:

1. Estrutura do sistema de controles internos aplicada ao sistema de classificação das operações de crédito e constituição de provisão para créditos de liquidação duvidosa.

O auditor deve obter, mediante indagações, e documentar nos seus papéis de trabalho uma descrição geral do sistema de informações, incluindo políticas e procedimentos para concessão de créditos e classificação dessas operações, que permitam a adequada classificação das operações de crédito e constituição de provisão para créditos de liquidação duvidosa. A obtenção e a documentação dos sistemas devem considerar os sistemas para concessão e avaliação de créditos como um todo, segregando, quando aplicável, aqueles que tem características distintas (exemplo: atacado, varejo, etc.).

O auditor deve considerar dentre outros os seguintes aspectos:


a. Definição de responsabilidades

Obter e sumariar se dentro da estrutura organizacional há definição de responsabilidades nos diversos níveis hierárquicos da Instituição e se estas são adequadamente comunicadas.

b. Segregação das atividades atribuídas aos integrantes da instituição

Obter e sumariar as políticas e procedimentos adotados pela instituição na definição da segregação das atividades, para que seja evitado o conflito de interesses (por exemplo, entre as áreas operacionais e de controle), ou acumulação de funções incompatíveis, especificamente com relação à classificação dos créditos e à constituição de provisão para créditos de liquidação duvidosa.

c. Gerenciamento de riscos de crédito e posições associados às atividades de crédito da Instituição

As políticas e procedimentos de gerenciamento de riscos devem ser continuamente ajustados às novas realidades de negócios, revisados, atualizados e monitorados para que a administração possa avaliar se os objetivos da instituição estão sendo alcançados, se os limites estabelecidos e as leis e regulamentos aplicáveis estão sendo cumpridos, bem como se os desvios possam ser identificados e prontamente corrigidos.

Entender e sumariar o processo de gerenciamento de riscos de crédito e posições que evidenciem a identificação e a avaliação de fatores internos e externos que possam afetar adversa e significativamente a realização dos objetivos da instituição.
d. Fluxo das informações

O auditor deve indagar e sumariar o fluxo das informações observando pelo menos as fases de análise do devedor e dos riscos da operação, registro do crédito, registro do atraso, registro da classificação, cálculo da provisão e sua contabilização considerando as características de negócio e operacionais de cada uma das principais carteiras mencionadas no item anterior, inclusive quanto a renegociação e recomposição de créditos.

d. Segurança e qualidade dos sistemas de informações

O auditor deve, por meio de um processo de indagação; (i)obter conhecimento sobre o grau de formalização das normas e procedimentos adotados nos sistemas de informações, bem como quando utilizado sistemas computadorizados, atentar para a formalização da metodologia de sistemas, dos manuais de usuário, de sistema e de operação; (ii) obter informações quanto a existência de testes periódicos de segurança para os sistemas de informações, em especial para os mantidos em meio eletrônico, observando, inclusive, os testes para a implantação dos sistemas em ambiente de produção, bem como para a entrada/interface de dados.

A execução destes procedimentos deve ser correlacionada com a avaliação dos sistemas de informações, computadorizados ou não, executada durante a avaliação dos sistemas de controles internos que tem por objetivo determinar a natureza, oportunidade e extensão dos testes de auditoria para possibilitar a emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis, e deve compreender inclusive:



2. Realização de Testes sobre o processo de atribuição de rating

A revisão dos critérios adotados pela Instituição para a classificação nos níveis de risco e avaliação da respectiva provisão e registrada nas demonstrações contábeis deve ser realizada em uma base de testes seletivos, cuja extensão e oportunidade são assuntos que dizem respeito ao julgamento do auditor. Todavia, tendo em vista os objetivos do presente comunicado, determinados procedimentos mínimos são requeridos.

A amostra a ser utilizada na execução dos trabalhos (testes) listados a seguir está relacionada com componentes das demonstrações contábeis onde o volume das transações normalmente é elevado. Assim, o uso de processos de amostragens estatísticas para seleção de amostras por parte do auditor é requerido. Na determinação da amostra em uma base estatística o auditor deve levar em consideração, dentre outros aspectos, a estratificação do universo em bases homogêneas e o grau de segurança necessário para a realização dos trabalhos face a qualidade dos controles internos da Instituição, com vistas ao estabelecimento do tamanho da amostra, seleção das unidades de amostragem, mensuração e controle do risco de amostragem e para a avaliação dos resultados obtidos nos testes. As amostras selecionadas devem necessariamente conter elementos com todos os atributos da população a ser testada.

Os procedimentos mínimos a serem adotados, sempre que aplicável, são:

a. Confrontar os totais da relação individual ou arquivos magnéticos de clientes/créditos de todas as classificações (controles auxiliares) com os saldos contábeis aplicáveis. Esse procedimento inclui, ainda, testes sobre o somatório dessas relações ou arquivos magnéticos.


b. Selecionar amostras de clientes/créditos para todas as classes de "ratings" e verificar, observando as normas do Banco Central do Brasil:


I) a manutenção, de forma atualizada, de informações, que servem de subsídio à administração no processo de avaliação do crédito para o estabelecimento do nível de "rating", sobre:

a situação econômico-financeira, grau de endividamento,
capacidade de geração de resultados,
fluxo de caixa,
administração e qualidade de controles,
pontualidade e atrasos nos pagamentos,
contingências,
setor de atividade econômica,
limite de crédito,
garantias,
outras informações adotadas especificamente pela instituição (por exemplo a existência de modelos de avaliação, do tipo "credit scoring"ou "behavior scoring" para créditos do varejo), em adição aos requisitos mínimos do Banco Central do Brasil.

ii) Se para as operações de crédito de um mesmo cliente ou grupo econômico foi considerada a avaliação de maior risco e, caso contrário, se há documentação suporte que justifique a diferenciação de classificação, consideradas as garantias existentes, liquidez e valor da operação.

iii) Se foi considerado o atraso na determinação da classificação dos créditos e tal classificação está sendo revista periodicamente e modificada face os níveis de atraso apresentados pelos créditos concedidos, observando o disposto na Resolução no. 2682.

iv) Se foi considerado, ao menos, o limite mínimo de valor de crédito, estabelecido pelo Banco Central do Brasil, para análise individualizada.

v) Se os prazos para permanência de créditos considerados como "rating" "H" estão sendo observados.

vi) Se para os itens selecionados na amostra abaixo do limite mínimo estabelecido pelo BACEN para inclusão na central do risco (atualmente de R$ 50.000,00), classificados em razão do atraso no recebimento, existe a evidência de que a classificação atende aos prazos estabelecidos no normativo.

vii) Se a apropriação de rendas de operações renegociadas, conforme requerido pela Resolução nº 2682, está sendo reconhecida de acordo com o referido normativo, bem como a atribuição do rating para essas operações ocorridas no período.

c. Confrontar os cálculos de constituição da provisão de créditos de liquidação duvidosa, considerando os percentuais mínimos exigidos pelo Bacen para cada nível de classificação (rating)

3. Resultado dos trabalhos

Como resultado dos trabalhos o Auditor deve emitir relatório específico, contendo no mínimo a seguinte estrutura:

"Consoante solicitação de V.Sas. e visando o atendimento ao requerido pela Resolução nº 2682 do Banco Central do Brasil sobre a revisão dos critérios adotados pela instituição quanto à classificação das operações de crédito e constituição de provisão para créditos de liquidação duvidosa, na data-base de xx de xxxxx de xxxx, apresentamos a seguir nosso relatório decorrente da aplicação dos procedimentos estabelecidos no Comunicado Técnico Ibracon nº XX. Essa revisão foi efetuada, substancialmente por meio de obtenção de informações diretamente da administração da Instituição, bem como da aplicação de determinados testes sobre itens selecionados segundo critérios de amostragem. Portanto, os procedimentos aplicados não representam um estudo específico para avaliar a eficiência e eficácia do sistema de controle interno da Instituição como um todo e não têm o propósito de expressar parecer sobre a provisão para créditos de liquidação duvidosa de forma isolada ou sobre quaisquer outras cifras ou ainda se as informações fornecidas pela administração asseguram um efetivo controle interno da Instituição. A responsabilidade pela implantação de um sistema de controles internos que atenda às necessidades da Instituição, bem como aos requisitos de adequação dos controles internos em face das exigências do Banco Central, é da administração da Instituição. Conseqüentemente, o presente relatório se restringe às informações obtidas durante o curso dos trabalhos cuja abrangência foi mencionada anteriormente; assim, revisões específicas e mais amplas poderão revelar outras informações além daquelas descritas neste relatório


2º parágrafo

Com base nos procedimentos acima mencionados para a data-base de xx de xxxxxx de xxxx, apresentamos a seguir as informações:

a. Indagação quanto à estrutura de sistema de controles internos aplicada ao sistema de classificação das operações de crédito e constituição de provisão para créditos de liquidação duvidosa.

O auditor deve comentar sobre o sistema de controles internos destacando as exceções identificadas na aplicação dos procedimentos.

b. Testes sobre o processo de atribuição de rating

O auditor deve detalhar o escopo e abrangência dos testes bem como o resultado dos mesmos, conforme detalhado no ítem 2 desse comunicado.

São Paulo, 30 de outubro de 2000

Marcio Martins Villas - Presidente da Diretoria
Ana Maria Elorrieta - Diretora de Assuntos Técnicos em Exercício.