Manual de Contabilidade Empresarial

NPC - NORMAS E PROCEDIMENTOS DE CONTABILIDADE

NPC 1 Pronunciamento Instituto dos Auditores Independentes do Brasil - IBRACON nº 1 de 30/06/1992


Ativo Circulante (Exclui Estoques)

DISCUSSÃO

Definição e conceitos gerais

1 - O ativo circulante das empresas mercantis é representado pelas disponibilidades financeiras e outros bens e direitos que se espera sejam transformados em disponibilidades, vendidos ou usados dentro de um ano ou no decorrer de um ciclo operacional. Estão compreendidos neste grupo do ativo (1) os valores monetários, (2) as aplicações temporárias de disponibilidades em títulos negociáveis, (3) as contas a receber, (4) os créditos contra (a) acionistas, desde que não relacionados com subscrição de ações e (b) empresas coligadas, quando realizáveis no decurso do exercício seguinte, (5) as dívidas de diretores e empregados, (6) os estoques de mercadorias, matérias-primas, produtos em fabricação, produtos acabados e almoxarifado geral e (7) os pagamentos antecipados a curto prazo, tais como aluguéis, seguros, juros e impostos.

2 - Os pagamentos antecipados são considerados como parte do ativo circulante, não porque possam ser convertidos em disponibilidades, mas porque correspondem à parcela já paga pelo direito a serviços a serem recebidos ou pelo uso no futuro de bens ou recursos financeiros de terceiros.

3 - A classificação das contas do ativo e passivo circulante geralmente fundamenta-se em critérios e convenções já consagradas pelo uso tradicional. O ativo circulante muitas vezes inclui valores que efetivamente não correspondem a disponibilidades e nem a itens a serem realizados a curto prazo. A maioria das empresas mantém reservas mínimas de numerário, em caixa ou em estabelecimento bancário, bem como de estoques, que na verdade correspondem a imobilizações permanentes, não obstante suas substituições ou reposições no ciclo normal dos negócios. Da mesma forma, haverá sempre um limite rotativo dos créditos concedidos a clientes ou fregueses. Por outro lado, o ativo circulante habitualmente deixa de incluir valores a serem "realizados" a curto prazo, tais como os correspondentes à depreciação do imobilizado, recursos naturais a serem extraídos e comercializados a curto prazo etc.

4 - Os comentários do parágrafo anterior objetivam ressaltar que o conceito temporal para segregação dos componentes do patrimônio entre os grupos do balanço é convencional. No entanto, a aplicação das convenções descritas no parágrafo 2 é o meio de aceitação universal para proporcionar informações para apurar o montante do capital circulante ou de giro e do índice de liquidez. Há que considerar, também, que mais significativo do que o conceito tradicional de curto prazo é o conhecimento do ciclo operacional da empresa e da relação entre o capital de giro e o total do ativo, para fins de avaliação e análise comparativas de sua posição financeira em cada exercício.

5 - A fim de que o balanço patrimonial apresente tanto quanto possível as contas agrupadas pela sua natureza e finalidade, o ativo circulante e o ativo realizável a longo prazo são classificados em separado, se bem que as suas características nem sempre sejam facilmente identificáveis. Os ativos e passivos são também denominados "monetários" e "não-monetários".

6 - Os ativos monetários e não-monetários são classificáveis no ativo circulante ou no ativo realizável a longo prazo, em função de sua natureza.

7 - Ativo monetário é o numerário ou o direito a receber uma soma de numerário cujo valor é fixo ou determinado, sem qualquer indexação a preços futuros de bens ou serviços. Passivo monetário é a obrigação de pagar uma soma de numerário cujo valor é fixo e determinado, sem qualquer indexação a preços futuros de bens e serviços.

8 - Ativo não-monetário é o destinado para venda ou para utilização para a prestação de serviços internos ou externos, bem como direitos residuais de participação patrimonial e fundo de comércio. Ativo não-monetário inclui direitos a numerário cujo montante depende de preços futuros de bens ou serviços específicos. Passivo não-monetário corresponde à obrigação de fornecer bens ou serviços em quantidades fixas ou determináveis sem referência a mudanças nos preços e obrigação de pagar em numerário importâncias que dependem de preços futuros de bens ou serviços específicos.

9 - Nos casos de empresas em fase pré-operacional e das entidades sociais sem fins lucrativos, a segregação dos itens do ativo entre circulante e a longo prazo geralmente não é fator relevante. Assim, nos balanços dessas pessoas jurídicas não há necessidade de destacar como tal as contas que normalmente seriam classificadas no ativo circulante.

10 - Os princípios de contabilidade expostos neste trabalho são endereçados precisamente às empresas comerciais e industriais. Assim, nem sempre são totalmente aplicáveis a entidades sem fins comerciais, instituições financeiras e empresas de utilidade pública e outras cujas atividades são reguladas por normas específicas.

11 - A seguir são feitas algumas considerações sobre itens classificáveis no ativo circulante.

12 - Disponibilidades:

A) As disponibilidades compreendem apenas o numerário em mãos, em trânsito e os depósitos em conta corrente que possam ser livremente utilizados. Os numerários cuja utilização regular seja obstada por restrições de qualquer natureza devem ser excluídos deste item.

B) Os cheques são normalmente contabilizados na data de sua emissão e deduzidos dos saldos bancários. Esta norma prevalece também para os cheques emitidos antes da data do balanço e ainda não entregues aos beneficiários, salvo se, em circunstâncias especiais, devam ser estornados na escrita contábeis e o seu valor reintegrado ao saldo do disponível e à respectiva conta do passivo circulante.

C) Os saldos bancários credores representados por saques a descoberto são apresentados como parcela do passivo circulante. Quando a empresa opera com mais de uma conta no mesmo estabelecimento bancário, é aceitável a prática de compensar um saldo bancário credor contra os saldos das demais contas, desde que o resultado líquido apresente um saldo devedor. Assim, não é aceita a prática de compensar um saldo bancário credor contra saldos devedores de outros estabelecimentos bancários, a fim de que determinados saques a descoberto constituam deduções do total das disponibilidades bancárias consignadas no ativo circulante.

D) As cauções em dinheiro para garantia de concorrências ou contratos de fornecimento de mercadorias ou serviços não são consideradas disponibilidades, mesmo que no futuro o reembolso seja efetuado em numerário.

Os títulos de crédito endossados para cobrança através de estabelecimento bancário somente são convertidos em disponibilidade quando o crédito é efetivamente registrado na conta bancária da empresa. O valor das duplicatas, letras de câmbio e promissórias descontadas passam a constituir disponibilidade bancária quando é concluída a operação de desconto.

Como as contas do ativo disponível são representadas pelo seu valor nominal não existe o problema de avaliação.

Títulos negociáveis:

As empresas investem as disponibilidades ociosas em títulos negociáveis (também conhecidos como investimentos temporários), a fim de auferir renda e manter o seu poder aquisitivo. A lucratividade dos investimentos temporários é medida pelos juros, correção monetária ou dividendos recebidos, além do lucro ou prejuízo na sua realização final, por ocasião do resgate, se a aplicação for feita em títulos de renda variável.

Os títulos negociáveis somente devem ser assim considerados e, portanto, classificados no ativo circulante quando se referirem a aplicações temporárias e passíveis de liquidação imediata.

Os investimentos temporários podem incluir Letras do Tesouro Nacional, obrigações reajustáveis, letras de câmbio, certificados de depósito ou, ainda, ações adquiridas ou cotadas através de bolsa de valores.

Considerando-se que os títulos negociáveis são normalmente adquiridos com a intenção de resgatá-los ou vendê-los em curto lapso de tempo, os seguintes dados devem ser divulgados no texto do balanço ou em notas explicativas:

I - A base de avaliação dos títulos.

II - O valor de mercado dos títulos, caso seja diferente do valor apresentado no balanço, de forma que o usuário das demonstrações contábeis possa estimar o valor de realização desses títulos.

Contas a receber:

As contas a receber usualmente representam valores do ativo decorrentes da venda de mercadorias e serviços.

Classificam-se no ativo circulante os saldos de contas a receber e créditos cobráveis normalmente dentro de um ciclo operacional ou de um exercício, dos dois o mais longo.

Sob o ponto de vista legal, considera-se uma venda realizada quando a mercadoria ou o bem vendido passa à propriedade do adquirente. Assim, a tradição do bem ocorre no momento da entrega, embarque, despacho ou remessa ao destinatário conforme os termos da transação, salvo casos especiais em que a propriedade só se transmite quando o comprador entra efetivamente na posse do bem. Entretanto, segundo as práticas comerciais vigentes, a emissão da nota fiscal/fatura relativa à venda de uma mercadoria ou de um bem gera automaticamente uma conta a receber, embora possa ocorrer pequena defasagem entre a data da emissão desses documentos fiscais e a da entrega ao destinatário.

As contas a receber decorrentes da venda de serviços originam-se da efetiva realização dos serviços, com base nas condições contratuais negociadas entre as partes.

As vendas de mercadorias para entrega futura podem dar origem a uma conta a receber, desde que a mercadoria tenha sido excluída dos estoques e posta à disposição do comprador.

Não obstante, as contas a receber decorrentes de vendas a prazo podem integrar o ativo circulante quando essas vendas são realizadas dentro das práticas comerciais vigentes e sob condições compatíveis com a natureza do negócio.

Os créditos contra empresas controladas ou coligadas, se representados por duplicatas emitidas em decorrência de transações regulares, podem ser incluídos no grupo de contas a receber. Entretanto, os adiantamentos e financiamentos concedidos a essas empresas, a não ser que haja evidência de sua realização a curto prazo, devem ser apresentados em conta específica no ativo realizável a longo prazo.

A provisão para devedores duvidosos e outras provisões para perdas são consignadas no balanço como fator de redução de contas a receber e de outros créditos contra terceiros.

Aplica-se o mesmo critério de apresentação ao montante das duplicatas descontadas, visto que constituem valores do ativo circulante já negociados com instituições financeiras.

Como nem sempre é possível determinar com precisão as perdas prováveis na realização de créditos resultantes de operações mercantis, é costume estabelecer o montante da provisão para devedores duvidosos em bases estatísticas, fundamentado em experiência acumulada e análise das tendências. Os métodos mais comuns para a determinação das perdas calculadas são:

Fixação de uma percentagem das vendas totais como representativas de créditos de difícil recuperação.

Segregação das contas a receber por períodos de vencimento, considerando-se como de difícil recuperação as contas vencidas há mais de um ciclo operacional. Obviamente, esse critério sofre a influência de outros elementos de avaliação que não podem e nem devem ser ignorados. De qualquer forma, a provisão para devedores duvidosos não deve estar sujeita a um critério rígido de avaliação, seja por fatores de natureza fiscal ou de condições de mercado.

Tendo em vista as condições de venda e a natureza das operações, podem ser constituídas provisões para devoluções, abatimentos, descontos e fretes para atender a situações específicas que surjam na ocasião da cobrança de créditos oriundos de contas a receber. Outrossim, se os preços pelos quais os bens ou serviços foram faturados diferirem dos preços de venda a vista, essa diferença, se significativa, deverá ser contabilizada como receita financeira, para inclusão nas contas de resultados em proporção ao prazo do financiamento.

16. Outros créditos:

Classificam-se neste grupo os valores representados por dívidas de acionistas (excluídas as resultantes de subscrição de ações de capital), adiantamentos a diretores, funcionários e terceiros, financiamentos de fornecedores, empréstimos garantidos por notas promissórias ou contratos de mútuo, reclamações contra terceiros, saques provenientes de operações de exportação, depósitos em caução, depósitos compulsórios, juros, dividendos e outras contas. Esses créditos são normalmente apresentados no ativo circulante em contas destacadas, salvo se sua realização ocorrer em data posterior a um ciclo operacional, quando devem figurar no ativo realizável a longo prazo.

Os créditos não oriundos de operações mercantis também devem ser objeto de avaliação na data do balanço, para fins de constituição de uma provisão para perdas na sua realização. De forma geral, são aplicáveis os mesmos critérios utilizados na avaliação das contas a receber.

17. Créditos de empresas coligadas e/ou controladas - Créditos de acionistas e diretores:

Os créditos oriundos de determinadas transações entre empresas controladoras e investidoras e suas coligadas e controladas são normalmente apresentados em contas específicas, a fim de que fique evidenciado no balanço o volume de recursos financeiros aplicados a curto ou longo prazo entre as empresas vinculadas a um mesmo grupo econômico.

As transações realizadas com acionistas e diretores também devem ser consignadas em destaque no balanço, quando por sua natureza e volume os créditos pendentes de liquidação representarem parcela significativa do ativo circulante ou do ativo realizável a longo prazo. Os créditos junto a acionistas, por subscrição de capital ainda não integralizada, devem ser mostrados como elemento redutor do capital social.

Conquanto os créditos de empresas coligadas e/ou controladas, acionistas e diretores não estejam normalmente sujeitos aos riscos de realização, tal como ocorre com os créditos resultantes de operações com terceiros, nem por isso estão isentos de avaliação, a fim de que, se necessário, seja constituída uma provisão para atender a perdas que possam concretizar-se em períodos futuros.

18. Pagamentos antecipados:

Integram o.ativo circulante os pagamentos antecipados de despesas operacionais cujos benefícios somente se efetivam no exercício seguinte. Neste grupo incluem-se, por exemplo, os prêmios de seguro, aluguéis, honorários decorrentes de serviços técnico-profissionais, agenciamento de propaganda e publicidade, bilhetes de empresas transportadoras, impostos, juros sobre empréstimos e outros. Por se tratar de aplicação antecipada de recursos financeiros em despesas a serem incorridas no exercício seguinte, a sua apropriação às contas de resultado terá lugar à medida que os benefícios forem auferidos.

Não se incluem neste grupo as despesas classificáveis no ativo diferido, tais como despesas pré-operacionais, despesas com desenvolvimento de tecnologia, despesas com exploração e prospecção de riquezas do solo, as quais estão vinculadas à geração de receitas e benefícios em exercícios futuros.

As despesas operacionais pagas antecipadamente são consignadas no balanço pelo seu valor efetivamente amortizável no exercício seguinte, a fim de que sejam observados os critérios que caracterizam o regime de competência.

ÁREAS DE CONFLITO ENTRE OS PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE GERALMENTE ACEITOS E A LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

19. Segundo a legislação do imposto de renda, somente será considerada despesa operacional do exercício a importância máxima de um certo percentual (que varia de acordo com o ramo de atividade) sobre o montante dos créditos no final do exercício, abrindo-se exceção para as perdas efetivas, no caso de créditos habilitados em concordatas e falências.

EXPOSIÇÃO DE PRINCÍPIOS CONTÁBEIS

APLICÁVEIS AO ATIVO CIRCULANTE

20. Gerais:

Os direitos, títulos de crédito e outros valores mobiliários incluídos no ativo circulante são avaliados pelo custo de aquisição ou pelo valor de mercado, se este for menor, lançando-se as devidas provisões para fins de ajuste ao valor estimado de realização.

21. Detalhados:

As disponibilidades e os créditos em moeda estrangeira devem ser convertidos na data do balanço em moeda corrente do país à taxa vigente naquela data. A variação correspondente ao ajuste do saldo representa um ganho ou prejuízo de câmbio, que deve ser creditado ou debitado em conta de resultado.

Os depósitos em cruzeiros no Banco Central do Brasil equivalentes a moeda estrangeira podem ser apresentados no passivo exigível como dedução de empréstimos em moeda estrangeira aos quais estão vinculados, cabendo, no caso, uma nota explicativa na data do levantamento do balanço.

Os depósitos em caixa, bancos e outros créditos com destinação específica, seja para atender à liquidação de passivo circulante, ou para constituição de fundo para aquisição de títulos, investimentos ou ativo permanente, devem ser, preferencialmente, excluídos do ativo circulante da empresa e reclassificados para o grupo do balanço a que se refere a destinação específica de tais recursos. Se houver razões justificadas que não recomendam a sua reclassificação, tal vinculação especifica deve ser revelada, ou no próprio balanço, ou em nota explicativa.

Os investimentos temporários representados por títulos de renda fixa ou predeterminada, tais como certificados de depósitos bancários e outros, podem ser avaliados pelo custo de aquisição acrescidos do valor da correção monetária, variação cambial e juros calculados proporcionalmente ao período decorrido desde a data da aquisição. Entretanto, se a qualquer momento o valor corrigido desses títulos superar significativamente o valor de mercado, torna-se necessária a contabilizarão de uma provisão com a finalidade de reduzir o excesso resultante do método de avaliação adotado pela empresa.

As duplicatas e outros tipos de créditos que forem dados em garantia de empréstimos, cauções e depósitos judiciais devem ser objeto de nota explicativa indicando sua garantia.


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